財務(wù)報表合并的條件精選(九篇)

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第1篇：財務(wù)報表合并的條件范文

一、同一控制下企業(yè)合并的會計處理

1.同一控制下控股合并的會計處理

合并的目的都是為了控制一家或幾家企業(yè)的資產(chǎn)?？毓珊喜⑹呛喜⒎皆谄髽I(yè)合并中取得被合并方的控制權(quán)，雙方仍為兩個獨立的經(jīng)濟主體和法律主體。這個控制權(quán)表現(xiàn)在合并方取得被合并方的股權(quán)。因此，控股合并的結(jié)果就是形成合并方對被合并方的長期股權(quán)投資，按照《長期股權(quán)投資》準則的規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。初始投資成本與支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)賬面價值之間的差額應(yīng)當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2.同一控制下吸收合并的會計處理

吸收合并是合并方通過企業(yè)合并取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，合并后注銷原被合并方法人資格，僅保留單一的經(jīng)濟主體和法律主體。吸收合并下的控制權(quán)表現(xiàn)在取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，而不是股權(quán)，因此，只需將被合并方的原持有的可辨認資產(chǎn)、負債合并到合并方，即成為合并方的資產(chǎn)、負債。按照《企業(yè)合并》準則規(guī)定，同一控制下吸收合并，合并方取得的資產(chǎn)、負債應(yīng)按照相關(guān)資產(chǎn)、負債在被合并方的原賬面價值入賬。合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)進行合并的，所確認的凈資產(chǎn)（資產(chǎn)-負債）入賬價值與支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)賬面價值之間的差額應(yīng)當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，沖減留存收益。新設(shè)合并原理基本同吸收合并。

二、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理

1.非同一控制下控股合并的會計處理

前述控股合并的結(jié)果就是形成合并方對被合并方的長期股權(quán)投資，按照《長期股權(quán)投資》準則的規(guī)定，非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，購買方應(yīng)當按照確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值，以及為進行合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用之和。以付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔負債的，其公允價值與賬面價值的差額應(yīng)計入當期損益。以發(fā)行權(quán)益性證券的，其公允價值與股份面值總額的差額計入資本公積（股本溢價）。

購買方支付的合并成本與取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值有差額的，前者大于后者，為（正）商譽，不單獨反映，而包含在長期股權(quán)投資的初始投資成本中；前者小于后者，為負商譽，應(yīng)單獨反應(yīng)，計入當期損益“營業(yè)外收入”。

2.非同一控制下吸收合并的會計處理

前述吸收合并下的控制權(quán)表現(xiàn)在取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，按照《企業(yè)合并》準則規(guī)定，非同一控制下吸收合并，購買方在購買日應(yīng)將合并中取得的符合確認條件的各項資產(chǎn)、負債按其公允價值確認為本企業(yè)的資產(chǎn)和負債；作為合并對價的有關(guān)貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價值與其賬面價值的差額，作為資產(chǎn)處置損益。

購買方支付的合并成本與取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值有差額的，前者大于后者，為（正）商譽，應(yīng)單獨反映為被購買方的資產(chǎn)“商譽”，之后再合并到購買方的資產(chǎn)中；前者小于后者，為負商譽，應(yīng)單獨反應(yīng)，計入當期損益“營業(yè)外收入”。新設(shè)合并原理基本同吸收合并。

三、合并財務(wù)報表的編制

合并財務(wù)報表的編制與否，與企業(yè)合并是否屬于同一控制下的合并無關(guān)，而與企業(yè)合并的法律結(jié)果有關(guān)。吸收合并和新設(shè)合并在合并后僅保留單一的經(jīng)濟主體和法律主體，顯然不存在合并財務(wù)報表的編制；只有在控股合并下，合并后雙方仍為兩個獨立的經(jīng)濟主體和法律主體，而作為合并后的企業(yè)集團這一經(jīng)濟意義的整體，為了反映這一整體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，才需要編制合并財務(wù)報表。

控股合并的結(jié)果是形成了合并方（投資企業(yè)）的長期股權(quán)投資，但并非只要存在長期股權(quán)投資就要編制合并財務(wù)報表。長期股權(quán)投資按投資企業(yè)對被投資企業(yè)影響程度分為：控制、共同控制、重大影響和重大影響以下。只有當投資企業(yè)對被投資企業(yè)能實施控制，投資雙方才構(gòu)成經(jīng)濟意義上的整體，才需要編制合并財務(wù)報表。因此，合并合并財務(wù)報表的編制與否最終取決于是否存在投資企業(yè)對被投資企業(yè)的控制，這就是合并財務(wù)報表的范圍。

編制合并財務(wù)報表的關(guān)鍵在于編制調(diào)整和抵銷分錄。我們分別控制權(quán)取得日和控制權(quán)取得日后的合并財務(wù)報表編制。

1.控制權(quán)取得日合并財務(wù)報表的編制

控制權(quán)取得日，母子公司之間只存在內(nèi)部股權(quán)投資交易，因此，只需將這一天母公司對子公司的長期股權(quán)投資和子公司的所有者權(quán)益抵銷即可。合并財務(wù)報表的編制同樣區(qū)分同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。

2.控制權(quán)取得日后合并財務(wù)報表的編制

控制權(quán)取得日后合并財務(wù)報表的編制就復(fù)雜了。不僅母子公司之間內(nèi)部股權(quán)投資交易仍然存在，母公司還要反映它在子公司投資中的投資收益。此外，母子公司間可能會發(fā)生大量公司間的交易。這些都需要在編制合并財務(wù)報表中進行調(diào)整和抵銷。由于業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，本文不再詳細討論。

第2篇：財務(wù)報表合并的條件范文

一、合并財務(wù)報表概述

合并財務(wù)報表指的是反映一個由母公司及其子公司組成的企業(yè)集團的整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。合并財務(wù)報表是由母公司編制的，將企業(yè)集團作為會計核算對象，至少包括以下組成部分：合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表和合并所有者權(quán)益變動表。國家相關(guān)會計法律法規(guī)規(guī)定，合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以控制為基礎(chǔ)予以確定，母公司應(yīng)不論大小規(guī)模和業(yè)務(wù)性質(zhì)將全部子公司納入合并范圍。

企業(yè)合并指兩個或以上獨立的企業(yè)合并為擁有一個報告主體的過程。如果控制權(quán)發(fā)生變化，則報告主體變化。企業(yè)合并分為兩種形式：同一控制下的合并和非同一控制下的合并，合并的流程是：在母公司及其子公司各自財務(wù)報表的基礎(chǔ)上，母公司依照其他相關(guān)資料，根據(jù)權(quán)益法對子公司的長期股權(quán)投資進行調(diào)整，并編制合并財務(wù)報表，同時統(tǒng)一其子公司的會計期間、會計政策，使其與母公司采用的相一致。母公司在進行編制時，除了需要子公司提供自身財務(wù)報表以外，還需其他相關(guān)資料，包括：對不一致會計期間的情況說明，不一致會計政策的影響金額，與其他子公司或母公司間所有內(nèi)部交易的資料，變動所有者權(quán)益的資料，所需其他資料等。

二、編制集團化財務(wù)管理母公司合并報表的方法

（一）正確確定企業(yè)集團財務(wù)報表的合并范圍，統(tǒng)一會計政策和會計期間

這是編制合并財務(wù)報表的重要前提條件。企業(yè)財務(wù)報表合并范圍的確定有兩條準則：第一，母公司對其被投資單位直接或間接地擁有半數(shù)以上的表決權(quán)，表明被投資單位由母公司所控制，其財務(wù)報表應(yīng)被納入合并范圍；第二，母公司并沒有對其擁有半數(shù)以上表決權(quán)，但母公司通過與其他投資者的協(xié)議而擁有半數(shù)以上表決權(quán)，或者母公司按照規(guī)章制度有權(quán)決定其被投資單位的財務(wù)，或者有權(quán)任免其被投資單位的董事會或類似機構(gòu)中的多數(shù)成員，或者在其被投資單位的董事會或類似機構(gòu)中占大多數(shù)表決權(quán)。

母公司需要調(diào)整子公司的個別財務(wù)報表。對于同一控制下企業(yè)合并的子公司，其財務(wù)報表使用的會計期間和會計政策如果與母公司不一致，不用調(diào)整其財務(wù)報表，只需將內(nèi)部交易對合并財務(wù)報表的影響抵銷即可；對于非同一控制下企業(yè)合并的子公司，除了上述調(diào)整之外，母公司會對子公司設(shè)置備查簿并實時記錄，依據(jù)該記錄中的各項負債和可辨認資產(chǎn)在購買時的公允價值，對調(diào)整分錄進行編制，從而調(diào)整子公司的財務(wù)報表，使可辨認資產(chǎn)和負債表現(xiàn)為編制資產(chǎn)負債表時的金額。

（二）準確收集、匯總合并財務(wù)報表的補充資料

子公司需要按照母公司提供的合并財務(wù)報表補充資料的標準格式，詳細地提供關(guān)于內(nèi)部商品銷售、提供勞務(wù)、關(guān)聯(lián)方往來、內(nèi)部往來、關(guān)聯(lián)交易等方面的補充資料，這是編制合并財務(wù)報表的基本工作之一。一個集團公司擁有較多業(yè)務(wù)不盡相同的子公司，母公司與子公司間或子公司相互間提供的補充材料的正確性，對合成財務(wù)報表中數(shù)據(jù)的準確性和實用性具有直接影響。所以，母公司要收集的補充資料必須十分詳盡。

（三）根據(jù)權(quán)益法對子公司的長期股權(quán)投資進行調(diào)整

子公司的個別財務(wù)報表所提供的信息具有片面性，容易產(chǎn)生誤導(dǎo)，母公司向子公司進行投資，以長期股權(quán)投資的形式反映在母公司的資產(chǎn)負債表上，其報表項目無法為母公司的投資決策提供充足的信息，而編制合并財務(wù)報表，對子公司的長期股權(quán)投資進行調(diào)整，對合并財務(wù)報表和個別財務(wù)報表有關(guān)數(shù)據(jù)進行對比分析，能夠獲取更多有效決策信息。

首先要合并當期調(diào)整?，F(xiàn)行會計準則規(guī)定以成本法核算對子公司的投資，以權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資。所以首先要調(diào)整母公司對子公司實現(xiàn)的凈利潤或虧損的所占份額，對長期投資收益進行調(diào)整；其次對由子公司所分派的現(xiàn)金股利和利潤，進行權(quán)益法和成本法之間差額的調(diào)整；再次調(diào)整兩種不同核算方法確認的投資收益差額的盈余公積；最后，子公司在凈損益外的所有者權(quán)益發(fā)生變動，母公司持股比例不變，按照母公司享有或承擔的份額對長期股權(quán)投資和資本公積的變動進行調(diào)整。其次，對于連續(xù)編制的合并財務(wù)報表，將資本公積和投資收益等對方科目替換為未分配利潤。

（四）正確編制合并財務(wù)報表的抵銷分錄

編制合并財務(wù)報表的主要內(nèi)容和關(guān)鍵環(huán)節(jié)是編制抵消分錄，將子公司個別的財務(wù)報表中重復(fù)的項目總金額抵銷。母公司編制的合并財務(wù)報表拓展了母公司對子公司的投資收益，不僅涵蓋了子公司的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量，還對母公司自己的財務(wù)報表進行了拓展。母公司對子公司擁有絕對控制權(quán)，對子公司的損益和負債負責，子公司的收益受集團企業(yè)整體收支情況的影響，合并財務(wù)報表中的數(shù)據(jù)信息是真實完整的，能夠反映整個集團企業(yè)的經(jīng)濟實質(zhì)。編制的抵銷分錄對集團企業(yè)內(nèi)部的交易進行了抵銷，即抵銷了集團企業(yè)內(nèi)部未實現(xiàn)損益和關(guān)聯(lián)交易，其提供的集團企業(yè)的會計盈余和經(jīng)營狀況信息更為客觀，能夠提高集團企業(yè)的資金使用效率，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。

第3篇：財務(wù)報表合并的條件范文

關(guān)鍵詞：集團；報表合并；探究

前言：財務(wù)報表是企業(yè)、單位會計部門在日常會計核算的基礎(chǔ)上定期編制的、綜合反映財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的書面文件。財務(wù)報表包括資產(chǎn)負債表、損益表、財務(wù)狀況變動表（或者現(xiàn)金流量表）；事業(yè)單位除資產(chǎn)負債表外，還有收入支出表、事業(yè)支出明細表、經(jīng)營支出明細表。財務(wù)報表記錄了企業(yè)的重要財務(wù)信息，反映了一個企業(yè)的經(jīng)營狀況。財務(wù)報表也是股東，債務(wù)人及公眾了解公司或集團的一個重要途徑！但是關(guān)于合并財務(wù)報表依然有各種方面的問題。這些問題都需要我們?nèi)ヌ骄亢徒鉀Q！這篇文章強調(diào)突出財務(wù)報表的問題，以便讀者能直觀的了解。

1.合并財務(wù)報表都有哪些問題

1.1怎么確定財務(wù)報表的合并范圍

在新會計準則下，合并財務(wù)報表的編制范圍也發(fā)生了相應(yīng)的變化。合并財務(wù)報表編制范圍不僅包含企業(yè)成員，而且必須明確合并的范圍標準，從而有效的促進企業(yè)獲取更多的經(jīng)濟利潤?？墒?，企業(yè)外部法規(guī)環(huán)境、內(nèi)部經(jīng)營環(huán)境和會計差錯的更正都會導(dǎo)致合并范圍的變動。而在合并范圍變動的同時，會計主體也會隨之的改變，這樣就會對合并財務(wù)報表信息的連貫性和準確性嘗試影響。新會計準則雖然半數(shù)以上表決權(quán)作為確定合并范圍的標準，規(guī)定半數(shù)以上為直接擁有，半數(shù)以下為間接擁有，但準則中對間接擁有的表決權(quán)的計算方法未做出規(guī)定。也就是說納入合并范圍的只是母公司及其能實施控制的子公司，不包括企業(yè)集團中的母公司對其權(quán)益性資本在半數(shù)以下的、不能對其實施控制，但能對其施加重大影響的被投資公司就不能全面反映企業(yè)集團整體的完整的財務(wù)信息。這就容易造成對于同一持股關(guān)系的合并業(yè)務(wù)會因為不同的會計人員不同理解而做出不同的合并處理，得出不同的結(jié)論，從而導(dǎo)致最后提供的合并會計信息不同。除此之外，非營利性組織是否納入合并范圍也沒有具體的規(guī)定。

1.2母子公司的復(fù)雜持股與控制權(quán)

隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)間并購日益頻繁，企業(yè)間股權(quán)關(guān)系越來越復(fù)雜。新準則規(guī)定，母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍。但在會計實務(wù)中，我國很多集團公司經(jīng)營業(yè)務(wù)多元化，母子公司的行業(yè)跨度相對較大，母子公司使用的會計準則和相關(guān)規(guī)章制度差異性較大，導(dǎo)致母子公司難以按照相同的會計政策來編制財務(wù)報表，因此，容易造成對于同一持股關(guān)系的合并業(yè)務(wù)會由于不同的會計人員不同理解而做出不同的合并處理，得出不同的結(jié)論，從而導(dǎo)致最后提供的合并會計信息不同。除此之外，當母子公司會計信息不同時，大多數(shù)時候都是將子公司的財務(wù)報表進行調(diào)整，而在調(diào)整的過程中，始終都會在一定程度上降低會計信息的準確性和真實性。而且，控制的判斷是擁有半數(shù)以上的表決權(quán)，這只是一個原則性的規(guī)定，并沒有指出在具體的會計實務(wù)中判斷實質(zhì)控制權(quán)存在的執(zhí)行標準，給予了企業(yè)會計人員很大的判斷空間。

1.3什么是暫時性控制

暫時控制，可界定為短期投資，使之與企業(yè)會計準則概念一致，即通常是易于變現(xiàn)、持有時間短、不以控制被投資單位為目的的投資，在期限上可規(guī)定為“一年內(nèi)”。但是在新會計準則中，只強調(diào)以控制為標準界定合并范圍，并未對暫時控制明確說明。由于有關(guān)時間規(guī)定比較含糊，操作性不強，使得上市公司在編制合并財務(wù)報表時有理由以暫時控制而非實質(zhì)控制為借口，不將某些子公司納入合并財務(wù)報表范圍，這樣便留下了利潤操縱的空間。

2.怎么消除財務(wù)報表中的問題

2.1定量定性控制合并范圍

企業(yè)需要從定量和定性兩個方面對新會計準則下的合并財務(wù)報表范圍加以控制。同時，企業(yè)在編制合并財務(wù)報表過程中，應(yīng)該將母公司和其控制的子公司作為編制的主體，對特殊項目主體和持續(xù)經(jīng)營所有權(quán)益等也作為編制的對象，從而確保新會計準則下合并財務(wù)報表編制的內(nèi)容更加全面。我國當前實行的是社會主義市場經(jīng)濟，公有制經(jīng)濟居于主導(dǎo)地位，國有企業(yè)和集體企業(yè)占很大的比重。所以公有制企業(yè)控制非營利性組織的背后往往有各級政府的左右，因此，應(yīng)在合并準則中規(guī)范非營利性組織的合并問題，如果企業(yè)對非營利性組織的活動能夠?qū)嵤┯行У目刂?，或者非營利性組織的活動沒有受到法律的嚴格限制，從事盈利活動，則應(yīng)該納入合并范圍。除此之外，在具體會計實務(wù)操作時，應(yīng)堅持實質(zhì)重于形式的原則，依據(jù)定性標準，通過采用加法原則計算被投資公司對母公司的表決權(quán)數(shù)，來確定是否納入合并范圍。

2.2采用乘法原則計算持股比例并完善控制標準

依據(jù)定性標準，通過采用加法原則計算被投資公司對母公司的表決權(quán)數(shù)，來確定是否納入合并范圍。而采用乘法原則來計算母公司對間接擁有的子公司、孫公司的持股比例。加大對多層控股關(guān)系下，集團合并財務(wù)報表的披露，揭示子公司的經(jīng)營狀況、財務(wù)情況及公司間持股關(guān)系，真實反映集團整體運行狀況。而要確定企業(yè)的控制權(quán)，則需要完善準則中關(guān)于實質(zhì)控制的判斷標準，以期更好的指導(dǎo)有關(guān)合并范圍的實務(wù)操作。一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力即為控制的定義。那么，筆者所說的完善“控制”其實就是補充加入“主要受益方”原則，對合并范圍進行規(guī)范，能夠明確哪些可變權(quán)益實體應(yīng)納入合并范圍，增強準則的指導(dǎo)作用，給企業(yè)合并政策和將那些實體納入合并報表提供有力的依據(jù)。在實際中要綜合考慮企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)、經(jīng)營狀況等情況，從數(shù)量和質(zhì)量兩方面入手，確認有無實際控制權(quán)。

2.3明確規(guī)定暫時控制

暫時性控制問題就是一個企業(yè)對另一個企業(yè)的投資只是臨時性的，而不是打算通過參與被投資企業(yè)的財務(wù)與經(jīng)營決策來從被投資企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益，投資方只是要通過在短期的活動中獲取利益。財政部 1995 年 2 月 9 日的 《合并會計報表暫行規(guī)定》并未將準備近期售出而短期持有其半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司包括在合并財務(wù)報表的范圍內(nèi)。新會計準則也未明確規(guī)定，所以讓一些上市公司鉆了空子，所以，在具體合并財務(wù)報表編制中應(yīng)注意暫時控制的問題，明確暫時控制的時間期限和子公司合并的時間，避免以暫時控制而非實質(zhì)控制為由，操縱合并范圍，利用時間差操作合并財務(wù)報表。

結(jié)語：隨著社會發(fā)展，時代變遷，各種各樣的集團，公司將會越來越多，而財務(wù)報表的相關(guān)問題也會越來越重要，合并財務(wù)報表是其中發(fā)展的一個必然趨勢，合并財務(wù)報表的主體是企業(yè)集團納入合并范圍的各成員公司，包括母公司和納入合并的子公司，它的編制是以納入合并的各成員公司的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)。我國集團公司在市場競爭日益激烈的情況下，得到了迅速發(fā)展，合并財務(wù)報表對集團公司各類信息的使用者來講十分重要。但我國對合并財務(wù)報表理論的研究尚未成熟，很多問題都還未能得到解決，在這個方面，還需要更加深入地對合并財務(wù)報表相關(guān)問題進行研究，以填補我國在相關(guān)領(lǐng)域的空白。希望在未來的發(fā)展中，能解決所有問題，并令我國的經(jīng)濟發(fā)展更上一層樓！

參考文獻：

[1]沈弋博，白雪梅. 關(guān)于合并財務(wù)報表相關(guān)問題探討 [J]. 現(xiàn)代育，2014 （6）

第4篇：財務(wù)報表合并的條件范文

關(guān)鍵詞：新企業(yè)會計準則；合并報表；合并范圍準則；合并范圍問題；建議

隨著社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，為了進一步滿足經(jīng)濟發(fā)展的需要，規(guī)范企業(yè)會計準則的有關(guān)條例，使得我國的企業(yè)會計準則能夠和國際會計準則相銜接，進一步提高企業(yè)財務(wù)會計報表的質(zhì)量，國家財政部根據(jù)經(jīng)濟形勢的變化，修訂了企業(yè)會計準則中的有關(guān)條例。其中，合并報表能夠綜合的反映出企業(yè)集團有關(guān)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量等情況。要真正的發(fā)揮出合并財務(wù)報表的作用，明確合并的范圍便是其中的關(guān)鍵。所以，在新企業(yè)會計準則實施的背景下，研究合并報表的合并范圍問題，加強對實施情況的探究，從中發(fā)現(xiàn)存在的不足并加以改進，十分重要。

一、合并報表合并范圍準則的基本理論分析

(一)合并范圍的概念一般而言，所謂的合并范圍指的是需要納入到合并報表中一同編制報表的子公司的范圍，從另一個角度來說，也就是企業(yè)集團下的哪些子公司需要包含在合并報表的編制范圍中，而哪一些子公司則不需要被納入到這個范圍中。這就需要有個標準或者是范圍規(guī)定，進而能夠明確的劃分合并報表的編制范圍?？梢哉f，合并報表編制的關(guān)鍵在于合并范圍的確定上。

(二)合并范圍的規(guī)定在企業(yè)會計準則中，有關(guān)母公司或者是子公司擁有的被投資單位多少的表決權(quán)，其中，當含有50%以上的表決權(quán)時，企業(yè)集團就可以直接將被投資單位看做是企業(yè)的子公司，并納入到合并報表的合并范圍中。而對于持有被投資單位50%以下表決權(quán)的企業(yè)集團，就需要滿足有關(guān)的條件，才能夠?qū)⑵淇醋魇悄腹究刂频淖庸?，納入到企業(yè)的合并報表中。從企業(yè)會計準則的有關(guān)條例的規(guī)定來看，能不能夠確認被投資單位是否是被控制的，就需要從企業(yè)與其他企業(yè)間所持有的被投資單位的可轉(zhuǎn)換公司的債券，當期的認股權(quán)證等等潛在的因素來決定。

二、合并報表中有關(guān)規(guī)定的中外比較分析

(一)中外對比下合并范圍之間的對比從有關(guān)的實證研究來看，合并報表合并范圍的判斷標準可以分為數(shù)量與質(zhì)量兩個方面。我國的新企業(yè)會計準則中對于企業(yè)的“控制”數(shù)量的標準與國際會計準則的相關(guān)規(guī)定是大致相同的，以擁有被投資單位一半以上的表決權(quán)為依據(jù)。但是，存在的不足之處就是缺乏對間接擁有被投資單位的表決權(quán)的比例數(shù)額沒有規(guī)范的計算方式。而從國際會計準則的角度來看，計算股權(quán)比例與表決權(quán)比例的方式有兩種原則，分別是加法原則與乘法原則。根據(jù)我國的實際情況來看，對于被投資單位的股權(quán)比例的計算方式是采用乘法原則，而對于擁有的表決權(quán)的比例計算主要是采用加法原則。從質(zhì)量標準的層面上來看，我國的會計準則與國際上的會計準則的規(guī)定是一致的。在數(shù)量標準與質(zhì)量標準兩方面條件下，質(zhì)量標準才是企業(yè)集團控制被投資單位的根本所在，而數(shù)量標準只是其控制被投資單位的一種具體表現(xiàn)。

(二)中外文獻上對于是否納入到合并報表中的范圍比較在企業(yè)會計準則中，一般而言，對于母公司在擁有控制權(quán)的境內(nèi)子公司需要將其并入到合并報表中，但是由于我國的經(jīng)濟形勢發(fā)展較為復(fù)雜，會計準則就做出了幾種規(guī)定，提出了不歸納到企業(yè)合并報表中的幾項情況。比如說，當境外經(jīng)營的子公司的資金調(diào)用存在一定限制的時候，就不需要將其納入到合并范圍中。而美國的會計準則則認為，當企業(yè)集團在編制合并報表的時候，需要特別重視合并范圍的規(guī)定，對于暫時性控制的擁有控制權(quán)的子公司，是不能夠?qū)⑵浼{入到合并的范圍中的。通過中外有關(guān)會計準則的對比，可以發(fā)現(xiàn)我國的會計準則中還存在著一定的不足，這就需要吸收國外優(yōu)秀的經(jīng)驗與先進的觀點，結(jié)合當前經(jīng)濟發(fā)展的實質(zhì)，來完善我國會計準則的有關(guān)規(guī)定，明確合并報表的范圍，進而發(fā)揮出合并報表的作用。

三、當前企業(yè)合并報表范圍規(guī)定中存在的問題分析

(一)報表合并范圍的確定存在問題在經(jīng)濟的不斷發(fā)展下，也推動著我國證券市場的快速發(fā)展。在證券市場上，企業(yè)之間的并購步伐加快，股權(quán)投資成為企業(yè)投資的一種重要方式，企業(yè)與企業(yè)之間的股權(quán)關(guān)系也變得十分復(fù)雜。而在新企業(yè)會計準則中，對于企業(yè)之間存在著的多層控股的關(guān)系，并沒有明確的規(guī)定，對于這部分報表的合并范圍也就缺乏相應(yīng)的準則規(guī)范，進而就會給企業(yè)的合并報表增加一定的難度。在新企業(yè)會計準則的實施中，對于企業(yè)集團的財務(wù)報表的合并范圍的規(guī)定存在一定的不足，就容易造成一定的漏洞，會給企業(yè)留下很大的利潤可操作空間，影響到財務(wù)報表的真實性、全面性與準確性。因此，就需要完善這一方面的合并范圍規(guī)定，加強控制有關(guān)的合并范圍變動情況。

(二)報表合并范圍變動的問題企業(yè)之間的股權(quán)交易、可轉(zhuǎn)換債券的活動的增加，會使得企業(yè)的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)出現(xiàn)一定的變化。而一旦產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)發(fā)生變動，就需要企業(yè)的財務(wù)報表的合并范圍也能夠隨之發(fā)生變動。證券市場的發(fā)展愈發(fā)繁榮，企業(yè)之間的產(chǎn)權(quán)變動變得十分的頻繁，就會影響到合并報表中合并范圍的變動所反映出來的會計主體存在著較大的范圍差異性，并且使得企業(yè)集團所提供的每一期的財務(wù)報表所反映出來的經(jīng)營成果與財務(wù)狀況信息，缺乏一定的可比性與連續(xù)性，也會制約著企業(yè)合并報表中的信息，導(dǎo)致失真。因此，企業(yè)在處理合并報表工作的時候，需要合理的規(guī)范合并報表中的合并范圍，提高會計核算的質(zhì)量，進而防止各項不正當不合法謀求利潤行為的出現(xiàn)。

(三)報表合并下編制存在的問題分析報表能夠反映出企業(yè)一定時期的經(jīng)營結(jié)果與其財務(wù)狀況，是企業(yè)做出經(jīng)營決策的重要依據(jù)。所以，就需要特別重視企業(yè)合并報表編制工作，提高編制的準確性。在企業(yè)集團的合并報表編制中，容易存在著報表編制不合理，數(shù)據(jù)源不全面等等問題，就會影響合并報表編制的合理性與準確性。這是由于在新企業(yè)會計準則下，對企業(yè)合并報表編制的范圍沒有明確的規(guī)定，無法真正的確定一些子公司是否要納入到企業(yè)合并報表編制的范圍中。此外，隨著企業(yè)集團經(jīng)營規(guī)模的擴大，經(jīng)營的項目越來越多，涉及的款項增多，就會加大合并報表編制的難度，在一定程度上容易出現(xiàn)疏忽，也就無法保障報表編制的準確性。

四、完善合并報表中合并范圍的建議

(一)明確報表合并的范圍在新企業(yè)會計準則中，對于合并報表的范圍沒有明確的規(guī)定，使得企業(yè)在合并報表的時候缺乏合理的依據(jù)。為此，就需要從這方面入手，完善有關(guān)的會計準則，明確合并報表的范圍。首先，可以借助于國內(nèi)外有關(guān)的研究理念，吸取其中確定報表合并范圍的方法，再根據(jù)我國企業(yè)合并的實際情況，減輕在確定企業(yè)合并報表中的主觀性與盲目性，提高其報表合并的科學(xué)性。這對于多層控股的企業(yè)合并報表的編制，具有重要的意義；其次，在確定合并報表的合并范圍的時候，針對企業(yè)間接控制的單位，擁有間接表決權(quán)的資本，就需要利用加法原則，來計算合并報表中合并范圍下的權(quán)益成本。在編制合并報表的時候，則需要利用乘法原則，來合理的計算股權(quán)比例確定的投資收益。但是，在采用加法原則進行計算的時候，要注意其計算權(quán)益資本的基礎(chǔ)是該企業(yè)擁有被投資單位實質(zhì)的控制權(quán)，如果企業(yè)沒有擁有被投資單位的控股權(quán)利，就不能夠用加法原則進行計算，不然會影響合并報表的最終成果；再次，針對于企業(yè)集團合并報表信息的披露來說，需要披露以下幾方面信息：一是需要披露多層控股關(guān)系中子公司的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果。二是組織披露多層控股企業(yè)之間的控股比例，尤其是存在著交叉控股的情形，需要全面、清晰的披露出控股的比例情況，從而提高合并報表編制的準確性，為企業(yè)集團發(fā)展提供科學(xué)的決策依據(jù)。

(二)明確報表合并的范圍變動建議根據(jù)企業(yè)合并報表中存在的范圍變動的問題，就需要針對變動進行合理的探討。一是，要在企業(yè)會計準則的基礎(chǔ)上，合理的確定企業(yè)財務(wù)報表的合并范圍，形成嚴格的標準，在具體的實施過程中，要確認合并報表的合并范圍時，還需要判斷企業(yè)對被投資單位是否存在著實質(zhì)的控制，衡量合并范圍變動的依據(jù)就需要從定性與定量兩個方面入手，從合并范圍的時間變動、界定會計操縱、修正合并報表的信息、制定合并范圍變動規(guī)范以及界定會計造假等方面入手，來把關(guān)合并范圍變動的具體情況。二是在新企業(yè)會計準則實施的背景下，企業(yè)管理者與財務(wù)人員需要提高對合并范圍變動的重視程度，關(guān)注范圍發(fā)生變動會對合并報表的信息造成的影響。通常來說，企業(yè)合并報表的合并范圍發(fā)生變動有以下三種事項：首先是在同一控制下的企業(yè)合并中，出現(xiàn)了子公司數(shù)量增加的情形。其次是在非同一控制下的企業(yè)合并中，出現(xiàn)了子公司數(shù)量增加的情形。最后是在報告期之內(nèi)，發(fā)生了處置子公司的現(xiàn)象。而針對這三種事項，就需要合理的確定合并范圍發(fā)生變動的情況。針對于第一種情況，就需要調(diào)整企業(yè)合并報表中資產(chǎn)負債表的期初數(shù)額，在合并報表中的現(xiàn)金流量表也需要做相應(yīng)的處理。而第三個事項的處理方式與第二種情形的處理方式是相同的，雖然說不需要調(diào)整合并報表中的資產(chǎn)負債表的數(shù)額，但是需要對合并報表中的利潤表進行調(diào)整，從子公司被合并之日起到財務(wù)報告的期末這一段時間，需要在利潤表中增加收入、費用以及利潤等相關(guān)信息。并且，還需要調(diào)整合并報表中的現(xiàn)金流量表，將子公司從期初到期末這段運營時間，所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，合理的體現(xiàn)在合并報表中。

(三)明確合并報表編制的基礎(chǔ)在企業(yè)合并報表的編制中，需要制定出有關(guān)的合并報表編制的準則，以此來提高企業(yè)合并報表編制的準確性與可行性。首先，企業(yè)合并報表的編制需要按照會計核算基本準則來開展工作，提高會計實務(wù)處理的能力，簡化操作的難度，進而提高會計實務(wù)處理的可操作性，為合并報表的編制打下堅實的基礎(chǔ)；其次，從邏輯角度而言，需要提高邏輯思維能力，明確在企業(yè)合并報表中合并范圍之間存在的邏輯關(guān)系，不僅需要遵循數(shù)量與質(zhì)量兩方面形式判斷的依據(jù)，還要重視企業(yè)合并中的實質(zhì)原則，判斷其是否擁有被投資單位的控制權(quán)。明確企業(yè)合并報表中，存在的邏輯關(guān)系，進而提高企業(yè)合并報表編制的科學(xué)性。五、結(jié)束語針對于新企業(yè)會計準則實施背景下，企業(yè)合并報表的合并范圍實施的狀況，從實際中來看，還是存在著不少的問題，比如說合并范圍的確定問題、合并范圍的變動問題等等，就需要從多個方面入手，合理的確定合并報表中的合并范圍，進而提高企業(yè)合并報表編制的水平。

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第5篇：財務(wù)報表合并的條件范文

隨著我國企業(yè)并購的發(fā)展，企業(yè)合并財務(wù)報表中許多具體問題已經(jīng)出現(xiàn)，購買和股權(quán)聯(lián)合是兩種性質(zhì)完全不同的企業(yè)并購形式，本文擬就購買法與股權(quán)聯(lián)合法兩種不同的會計處理方法對合并企業(yè)產(chǎn)生的影響進行簡要的比較分析。

一、購買法與股權(quán)聯(lián)合法的比較

（一）購買法與股權(quán)聯(lián)合法的涵義

購買法是指將企業(yè)合并活動視為一個企業(yè)取得另一個企業(yè)凈資產(chǎn)的交易，這一交易在會計處理上類似于企業(yè)核算購買其他單項資產(chǎn)的方法。股權(quán)聯(lián)合法是將企業(yè)合并看作是不同企業(yè)所有者的股東之間進行交易，這種企業(yè)合并在實質(zhì)上是所有者權(quán)益的對等聯(lián)合，而非購買交易。

（二）購買法與股權(quán)聯(lián)合法的主要區(qū)別

1.理論基礎(chǔ)不同。購買法的理論依據(jù)實際就是一種買賣行為；股權(quán)聯(lián)合法的理論依據(jù)實際就是所有者權(quán)益的結(jié)合。

2.合并成本計價基礎(chǔ)不同。購買法中的購買企業(yè)獲得的被合并企業(yè)的資產(chǎn)和負債應(yīng)按公允價值入賬，購買成本與取得的凈資產(chǎn)公允價值之間的差額確認為商譽；股權(quán)聯(lián)合法中的被合并企業(yè)的資產(chǎn)和負債應(yīng)按原賬面價值入賬，不產(chǎn)生商譽。

3.對合并企業(yè)損益的影響不同。購買法只將合并后被合并企業(yè)實現(xiàn)的損益并入實施合并企業(yè)的損益表；股權(quán)聯(lián)合法無論合并前還是合并后被合并企業(yè)實現(xiàn)的損益都應(yīng)當并入實施合并企業(yè)的損益表。

4.對合并企業(yè)的留存收益處理不同。購買法中的被合并企業(yè)的留存收益不能轉(zhuǎn)入合并后的企業(yè)中；股權(quán)聯(lián)合法中的參與合并企業(yè)的留存收益應(yīng)轉(zhuǎn)入合并后的企業(yè)中。

5.對合并企業(yè)的直接費用處理不同。購買法換股時以市價計價，直接費用資本化，不重編前期財務(wù)報告；股權(quán)聯(lián)合法換股時以面值計價，費用均不資本化，重編前期財務(wù)報告。

6.對合并企業(yè)會計信息的影響不同。

對于母公司資產(chǎn)負債能力的揭示功能購買法較強，對于母公司盈利能力的揭示功能購買法較弱，在物價上漲或資產(chǎn)質(zhì)量較好情況下，購買法中報告的凈資產(chǎn)大于股權(quán)聯(lián)合法，會計利潤小于股權(quán)聯(lián)合法。

（三）采用購買法與股權(quán)聯(lián)合法的利弊分析

1.購買法

有利：⑴購買法有助于評價管理當局的合并決策；⑵購買法有利于合并后現(xiàn)金流量留存在企業(yè)內(nèi)部；⑶使用購買法能提高會計信息在國際、國內(nèi)企業(yè)間的可比性；⑷從理論上講，公允價值更能反映企業(yè)合并的經(jīng)濟實質(zhì)。

弊端：⑴企業(yè)的公允價值難以合理確定，難以通過評估獲得；⑵企業(yè)目前難以確定合并中形成的商譽價值。

2.股權(quán)聯(lián)合法

有利：⑴從實務(wù)上來說，股權(quán)聯(lián)合法要比購買法簡便，易于操作和掌握；⑵股權(quán)聯(lián)合法對資產(chǎn)和負債采用賬面價值入賬,比公允價值更具可靠性；⑶目前我國換股合并不具備使用購買法的條件，為使用股權(quán)聯(lián)合法提供了空間。

弊端：⑴企業(yè)合并在年中或年末，為利潤操縱留下了很大的空間；⑵股權(quán)聯(lián)合法的理論基礎(chǔ)令人懷疑；⑶不能夠提供企業(yè)合并中的交換價值。

二、國內(nèi)外在購買法與股權(quán)聯(lián)合法應(yīng)用中的現(xiàn)狀比較

（一）國外應(yīng)用現(xiàn)狀

企業(yè)并購在國外已經(jīng)有了相對完善的并購準則，有比較成熟的理論基礎(chǔ)。1998年修訂的《國際會計準則22號——企業(yè)合并》中對購買法和股權(quán)聯(lián)合法的核算都做出了明確地規(guī)定?！稖蕜t》指出：“采用購買法核算購買企業(yè)的原則類似于核算購買其他資產(chǎn)的原則。”“采用股權(quán)聯(lián)合法時，合并后企業(yè)的財務(wù)報表中應(yīng)包括參與合并的企業(yè)在發(fā)生聯(lián)營的當期以及披露的所有可比期間的財務(wù)報表項目，猶如從列報的最早期間就已經(jīng)聯(lián)合在一起?！?/p>

兩種方法的差異是顯而易見的。股權(quán)聯(lián)合法對合并后企業(yè)的財務(wù)報表產(chǎn)生有

（二）我國應(yīng)用現(xiàn)狀

我國財政部在1996年1月了一個《關(guān)于企業(yè)合并會計的征求意見稿》，其中規(guī)定了股權(quán)聯(lián)合法的使用條件。1998-2000年中國共有10個購并的案例采用了股權(quán)聯(lián)合法，十個案例都是上市公司和非上市公司的合并。2006年2月財政部了新的企業(yè)會計準則，一方面，明確了企業(yè)合并的會計處理的原則和方法；另一方面，結(jié)合會計實踐，在簡化操作的同時，對不同情況下采用的會計處理方法做出相應(yīng)的規(guī)定。到目前為止，仍然沒有明確提出企業(yè)合并會計處理采用購買法和股權(quán)聯(lián)合法。根據(jù)《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》的規(guī)定，企業(yè)合并是指兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。按照參與合并的企業(yè)是否屬同一方控制，分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。對于同一控制下的企業(yè)合并，準則原則上要求按照股權(quán)聯(lián)合法進行處理。而非同一控制下的企業(yè)合并，原則上應(yīng)采用購買法。同時，對于母公司或集團內(nèi)一個子公司從另一子公司的少數(shù)股東手中購買其擁有的全部或部分少數(shù)股權(quán)的情況，要求按照購買法的原則進行處理。

第6篇：財務(wù)報表合并的條件范文

一、不同合并方式下控制權(quán)取得日會計處理區(qū)別

(一)會計處理原則不同合并方式下采用的會計處理方法不同。(1)同一控制下企業(yè)控股合并采用權(quán)益結(jié)合法。權(quán)益結(jié)合法，是指參與企業(yè)合并的股東聯(lián)合控制其全部或?qū)嶋H上全部資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實體分享利益和分擔風險的企業(yè)合并的會計處理方法。權(quán)益結(jié)合法將企業(yè)合并看成是一種企業(yè)股權(quán)結(jié)合而不是購買交易。其主要特點是：一是采用權(quán)益結(jié)合法時無需對被合并企業(yè)進行公允價值的確定，一律以帳面凈值入帳。二是被合并企業(yè)在合并日前的盈利可作為合并方利潤的一部分并入合并報表，而不構(gòu)成合并方的投資成本。(2)非同一控制下企業(yè)控股合并采用購買法。購買法是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔負債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)獲得另一個企業(yè)凈資產(chǎn)和經(jīng)營控制權(quán)的企業(yè)合并的會計處理方法。購買法將企業(yè)合并視為一個企業(yè)購買另一個或多個企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易，與企業(yè)購置普通資產(chǎn)的交易基本相同。其主要特點是：一是采用購買法時必須對被合并企業(yè)進行公允價值的確定，即按購買日的公允價值對被合并企業(yè)的資產(chǎn)和負債計價。二是購買企業(yè)的利潤包括當年本身實現(xiàn)的利潤以及被并企業(yè)合并后所實現(xiàn)的利潤，不包括被合并企業(yè)期初至購買日實現(xiàn)的收益。

權(quán)益結(jié)合法與購買法是分別在股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并和購買性質(zhì)的合并下使用的兩種會計處理方法。從國際上看，購買法是企業(yè)合并會計處理的首選方法，權(quán)益結(jié)合法是嚴格條件限制下才能使用的方法。在有些國家，權(quán)益結(jié)合法被禁止使用。但我國存在同一控制下企業(yè)合并，可以使用權(quán)益結(jié)合法。

(二)會計計量基礎(chǔ)不同合并方式下合并報表的編制方法不同。(1)同一控制下企業(yè)控股合并采用賬面價值計量。同一控制下的企業(yè)合并，由于合并前企業(yè)及合并后形成的企業(yè)均受同一方最終控制，在合并中不涉及自集團外購買少數(shù)股權(quán)的情況下，從能夠?qū)嵤┳罱K控制的一方來看，其能夠控制的資產(chǎn)、負債，在合并前后沒有發(fā)生變化，合并方對于合并中取得的資產(chǎn)和負債原則上應(yīng)當按照被合并方的原賬面價值確認和計量。合并方對于合并中取得的被合并方凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。同一控制下進行，合并方和被合并方雙方不一定是出于自愿的行為進行交易，合并對價也不一定是雙方討價還價的結(jié)果，合并一方不能通過市場以公允價格購買對方的凈資產(chǎn)，即合并成本的公允價值難以獲得，因此，對同一控制下的企業(yè)合并采用賬面價值進行核算。(2)非同一控制下企業(yè)控股合并采用公允價值計量。非同一控制下遵循的原則是市場原則，即用投出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等在購買日的公允價值以及企業(yè)合并中發(fā)生的各項直接相關(guān)費用之和作為企業(yè)合并成本，合并成本與所獲被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額部分確認為合并商譽。非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并的各方不受同一方或相同的多方控制，企業(yè)合并時企業(yè)大多是自愿的，交易過程中企業(yè)出于自身利益的考慮會討價還價，會產(chǎn)生相對公平的價格，因此，對非同一控制下的企業(yè)合并采用公允價值進行核算。

(三)合并報表編制不同合并方式下會計報表的編制方法不同。(1)同一控制下合并報表的編制?？毓珊喜⒁院螅喜⒎郊捌涿恳粋€被合并方作為不同的會計主體，需要單獨編制個別財務(wù)報表，同時，合并方與被合并方作為一個經(jīng)濟實體，需要編制合并財務(wù)報表。對于同一控制下的控股合并，合并方在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)視同合并后形成的報告主體自最終控制方開始實施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，因此合并日一般需要編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表。編制合并報表時，無論該項合并發(fā)生在報告期的任一時點，合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表均反映的是由合并方與被合并方構(gòu)成的報告主體自合并當期期初至合并日實現(xiàn)的損益及現(xiàn)金流量情況；合并資產(chǎn)負債表中被合并方的資產(chǎn)、負債，應(yīng)按其賬面價值進行計量，合并資產(chǎn)負債表的留存收益項目，應(yīng)當反映母子公司如果一直作為一個整體運行至合并日應(yīng)實現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤的情況。(2)非同一控制下合并報表的編制。非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方自購買日開始取得對被購買方的控制權(quán)，在企業(yè)合并形成控股合并關(guān)系的情況下，在編制購買日的合并報表時，購買方一般編制合并資產(chǎn)負債表，反映其于購買日開始能夠控制的經(jīng)濟資源情況。在合并資產(chǎn)負債表中，合并中取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債應(yīng)以其在購買日的公允價值計量，長期股權(quán)投資的成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，體現(xiàn)為合并報表中的商譽；長期股權(quán)投資的成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，企業(yè)合并準則中規(guī)定應(yīng)計入合并當期損益，因購買日不需要編制合并利潤表，該差額體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負債表上，應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的盈余公積和未分配利潤。由于在控制權(quán)取得日之前被合并方發(fā)生的各項收入、費用與合并主體無關(guān)，因此不必編制合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表。

二、不同合并方式對會計處理的影響與建議

(一)合并范圍目前，我國會計準則對于合并范圍確定的相關(guān)規(guī)范都屬于原則性的，彈性很大，留有較大的操作空間。是否納入合并范圍，要看交易的結(jié)果是否形成了企業(yè)合并，而是否形成企業(yè)合并，需視投資方與被投資方之間的控制關(guān)系是否成立而定。換言之，對于企業(yè)之間究竟是否認定為形成合并，可能主要取決于最終控制方的動機和要求。在實務(wù)中企業(yè)集團在確定是否將某一企業(yè)納入合并范圍時，往往選擇經(jīng)營狀況好、經(jīng)濟效益好的企業(yè)，而對于經(jīng)營狀況差、經(jīng)濟效益差的企業(yè)，可能各股東均認為不具有控制權(quán)而不將其納入合并范圍。而合并范圍的改變，將導(dǎo)致各期合并報表所反映的會計信息失去了可比性和一貫性。企業(yè)合并準則在具體實施時，應(yīng)堅持“實質(zhì)重于形式”，將“實質(zhì)控制”作為判斷合并范圍的最高標準，判斷是否存在實質(zhì)控制，從“定性標準”和“定量標準”兩個方面來嚴格把關(guān)，對是否存在控制的具體判斷提供指南。同時，應(yīng)從理論上研究報表合并范圍變動時如何對合并報表信

息進行修正，并制定相應(yīng)的規(guī)范以確保合并報表信息符合一貫性和可比性的質(zhì)量要求。

(二)盈余管理非同一控制下、同一控制下控制權(quán)取得日的會計處理以及權(quán)益結(jié)合法與購買法兩者的轉(zhuǎn)換，都可能成為盈余管理的手段。非同一控制下企業(yè)控股合并采用購買法核算，被收購企業(yè)資產(chǎn)以公允價值并入合并財務(wù)報表，購買方可能利用公允價值計量作為盈余管理的重要手段。如企業(yè)可以通過“靈活運用”資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量估計的彈性，對未來收益的估計以及折現(xiàn)率的確定按自身的需要在一定范圍內(nèi)人為調(diào)整，從而達到盈余管理的目的。同一控制下合并利潤表上的利潤不僅包括合并后的利潤，還包括被合并企業(yè)合并前所實現(xiàn)的利潤，因此，計算出的凈資產(chǎn)收益率和每股收益率較高，且合并日后還可能通過將并入資產(chǎn)按現(xiàn)行公允價值變現(xiàn)來增加利潤，存在盈余管理的空間。此外，企業(yè)合并準則對不同類型的合并規(guī)定的會計處理規(guī)則不同，合并利益體現(xiàn)的時間和方式也不相同。企業(yè)還可以通過先操縱企業(yè)合并的類型進行企業(yè)合并，然后通過處置企業(yè)合并的資產(chǎn)、負債或子公司等來調(diào)節(jié)盈余。

因此，建議在會計準則的質(zhì)量與盈余管理程度密切相關(guān)的條件下，會計準則制定機構(gòu)要適當權(quán)衡會計準則的規(guī)范性和靈活性，找到當會計準則存在一定選擇空間時管理當局進行會計選擇的平衡點，制定出高質(zhì)量的會計準則進一步防范管理當局過度的盈余管理行為，以引導(dǎo)、優(yōu)化資源配置。

(三)財務(wù)評價購買法和權(quán)益結(jié)合法對財務(wù)指標的影響不同。在權(quán)益結(jié)合法下，利潤較高，股東權(quán)益較低，凈資產(chǎn)收益率和每股收益通常也較高；而在購買法下，利潤較低，股東權(quán)益較高，凈資產(chǎn)收益率和每股收益一般也較低。對于一項企業(yè)合并，采用購買法或權(quán)益結(jié)合法反映，往往導(dǎo)致對外報告的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生差異，這種差異反過來又決定著對購買法和權(quán)益結(jié)合法的取舍。在我國證券市場上，上市公司的新股發(fā)行、配股和增發(fā)新股等融資戰(zhàn)略能否實現(xiàn)，在相當大程度上取決于其凈資產(chǎn)收益率能否達到中國證監(jiān)會的要求，由于權(quán)益結(jié)合法下凈資產(chǎn)報酬率比購買法高，中國上市公司會想盡辦法為自己使用權(quán)益結(jié)合法尋找借口。

采用不同的合并會計處理方法還可能對企業(yè)管理層的經(jīng)濟利益產(chǎn)生影響，尤其是當其報酬直接與報告收益掛鉤時。如果企業(yè)管理層的報酬與報告收益直接掛鉤，企業(yè)的報告收益越高，其報酬的計算基數(shù)就越大，此時，權(quán)益結(jié)合法能產(chǎn)生巨額的“即時收益”，從而使得管理層可以從權(quán)益結(jié)合法中得到更多的利益。

企業(yè)控股合并核算方法不同，控制權(quán)取得日合并資產(chǎn)和利潤具有很大差距，給會計信息使用者帶來了對企業(yè)合并質(zhì)量判斷上的難度，也使不同控股合并會計處理信息缺乏可比性和相關(guān)性，這就需要對權(quán)益結(jié)合法、購買法的選用及變更的條件予以具體嚴格的限制，使合并報表信息更為真實地反映企業(yè)經(jīng)濟實質(zhì)，并在條件具備的情況下，取消權(quán)益結(jié)合法，采用國際上通行的購買法作為企業(yè)合并唯一的會計處理方法。

參考文獻：

[1]財政部：《企業(yè)會計準則講解》，人民出版社2008年版。

第7篇：財務(wù)報表合并的條件范文

關(guān)鍵詞:商譽;新準則;負商譽;公允價值

中圖分類號:F23文獻標識碼:B 文章編號:1009-9166(2009)08(c)-0072-01

一、商譽的特性

從新《企業(yè)會計準則第6號―無形資產(chǎn)》,新《企業(yè)會計準則第20號―企業(yè)合并》都可以看出,新準則對商譽賦予了新含義。它代表了合并中取得的由于不符合確認條件未予確認的資產(chǎn)以及被購買方有關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)生的協(xié)同效應(yīng)或合并盈利能力。為了準確理解新準則關(guān)于商譽的新規(guī)定,筆者從以下四個方面說明商譽其特殊性:1、商譽不能確定為無形資產(chǎn)。無形資產(chǎn)第三條規(guī)定,無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣資產(chǎn)。無形資產(chǎn)主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地所有權(quán)、特許權(quán)等。由于合并產(chǎn)生的商譽無法與取得企業(yè)本身分離,不具有可辨認性,不能確定為無形資產(chǎn)。2、商譽分為自創(chuàng)商譽和外購商譽。目前國內(nèi)外對此觀點頗多,綜合來看,可以認為自創(chuàng)商譽是企業(yè)各構(gòu)成要素在現(xiàn)有組合方式下的協(xié)同效應(yīng)產(chǎn)生的價值。外購商譽是購并雙方企業(yè)各構(gòu)成要素在預(yù)期的組合方式下期望的協(xié)同效應(yīng)產(chǎn)生的價值。而準則里需要確認的商譽是企業(yè)合并形成的外購商譽。3、只有非同一控制下的企業(yè)合并成本大于合并取得被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額才確認為商譽。對于同一控制下的企業(yè)合并,“合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值差額,應(yīng)當調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益”。該合并方式以賬面價值作為計量基礎(chǔ)不會產(chǎn)生商譽,因此只有非同一控制下的企業(yè)合并才會確認“正商譽”。而非同一控制下,合并成本小于可辨認凈資產(chǎn)的,應(yīng)計入當期損益。4、不同的合并方式下商譽在不同的報表反映。在企業(yè)合并準則的應(yīng)用指南中將企業(yè)合并劃分為吸收合并、新設(shè)合并和控股合并3種形式。吸收合并和新設(shè)合并由于被收購方的法人資格注銷所以要作為購買方賬簿及個別財務(wù)報表中的資產(chǎn)列示。而控股合并方式下商譽只計入合并當期損益,對本公司個別報表沒有影響。

二、對新準則下商譽處理的思考

1、對負商譽的處理不妥。由于非流動資產(chǎn)的公允價值,可能并不如流動資產(chǎn)公允價值可靠,出現(xiàn)負商譽可能是由于非貨幣性資產(chǎn)價值被高估引起的,因此應(yīng)首先按比例沖減其公允價值,符合謹慎性原則。然而,我國對合并中取得的資產(chǎn)、負債的公允價值形成的負商譽直接計入當期損益。在控股合并的情況下,僅對合并報表產(chǎn)生影響,而在吸收合并的情況下,負商譽所確認的營業(yè)外收入不加攤銷的當期全部確認,可能對報表產(chǎn)生十分大的影響,不符合準確性原則。2、合并財務(wù)報表是在個別財務(wù)報表的基礎(chǔ)上合并調(diào)整的結(jié)果,商譽作為一項經(jīng)濟資源在個別財務(wù)報表中未得到確認,就不應(yīng)出現(xiàn)在合并財務(wù)報表中。從編制合并財務(wù)報表的意義上來說合并財務(wù)報表提供的是合并范圍內(nèi)經(jīng)濟主體的整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量,不是對合并范圍內(nèi)經(jīng)濟主體的整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的再確認,對個別財務(wù)報表未確認的資產(chǎn)在合并財務(wù)報表中進行確認的做法值得懷疑。3、確認時,商譽的計量按公允價值,但合并商譽的數(shù)額未必準確。我國目前資本市場仍不健全,在換股合并下購并企業(yè)換出股票的價值難以確定,被購并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值也并不準確;從企業(yè)的購并動因來看,購并企業(yè)有可能為了其他目的(如協(xié)同效應(yīng)、多元化經(jīng)營等)愿意支付超過被購并企業(yè)公允價值這一差額。

三、關(guān)于商譽處理的建議

針對前述商譽會計存在的問題,筆者認為應(yīng)從以下方面著手改進:1.明確企業(yè)商譽確認標準。商譽的本質(zhì)是能為企業(yè)在未來帶來超額利潤。應(yīng)將企業(yè)有無獲取超額利潤的能力作為確認商譽和負商譽的定性標準,將獲利能力的大小作為商譽的定量標準。超額收益絕非憑空產(chǎn)生,在企業(yè)中必然會有其積極作用的資本,即“商譽”;反之,若等量資本獲得低于市場平均利潤率的利潤,則說明該企業(yè)中有起消極作用的資本,即“負商譽”?？梢?對于“負商譽”的處理,比較新會計準則下全額攤銷的做法,將負商譽看作是對購買企業(yè)所付出代價的一種事前補償,分期攤銷,其計量更符合實際。2.制定獨立的商譽準則。從商譽與無形資產(chǎn)兩個概念產(chǎn)生的歷史來看,商譽的產(chǎn)生早于無形資產(chǎn)。20世紀以后,專利權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)、專有技術(shù)等一系列無形要素得到辨認并從籠統(tǒng)的“商譽”概念中剝離出來,統(tǒng)稱為“無形資產(chǎn)”。由于商譽不可辨認,其會計處理不僅有著特殊之處,且遠比“其他無形資產(chǎn)”復(fù)雜。因此,對它單獨制定會計準則具有一定的必要性。在購并商譽的數(shù)額越來越多的今天,按照重要性原則,制定單獨的會計準則,并且在會計報表中單列項目進行披露,也是大勢所趨。3.完善資本市場體系,提高會計信息質(zhì)量。完善資本市場體系,加強資本市場基本制度建設(shè),改進商譽會計,為提高會計信息質(zhì)量創(chuàng)造條件。我國目前商譽會計內(nèi)相關(guān)性與可靠性均很低,發(fā)展評估業(yè)、完善公允價值的計量、進一步完善資本市場等都是必要的工作。隨著財務(wù)會計理論的發(fā)展和對商譽研究的深入,商譽會計問題定會得到妥善解決。然而在框架結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上,規(guī)范出一套完善的適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展并能將其有效地貫徹到具體的實務(wù)中去的現(xiàn)行商譽會計理論體系,仍然是一項長期而艱巨的工作。需要社會各界的共同努力才能完成。

作者單位:重慶工商大學(xué)會計學(xué)院

作者簡介:李利,(1984-),女,漢族,四川簡陽人,重慶工商大學(xué)會計學(xué)院05級財務(wù)管理1班學(xué)生。黃婉婷,(1987-),女,漢族,四川成都人,重慶工商大學(xué)會計學(xué)院05級財務(wù)管理1班學(xué)生

參考文獻:

[1]財政部注冊會計師考試委員會辦公室.會計[Z].經(jīng)濟出版社,2008

[2]呂佳橋.新會計準則實用操作詳解[M].上海財經(jīng)大學(xué)出版社.2007

[3]李立志.論購買商譽會計問題[J].鄭州輕工業(yè)學(xué)院學(xué)報:社會科學(xué)版,2007

第8篇：財務(wù)報表合并的條件范文

關(guān)鍵詞：合并財務(wù)報表；合并范圍

中圖分類號：F23文獻標識碼：A

合并財務(wù)報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。2006年2月我國財政部的《企業(yè)會計準則第33號――合并財務(wù)報表》明確了以“控制”為基礎(chǔ)確定合并財務(wù)報表的合并范圍。該準則以國際通行的實體理論為基礎(chǔ)，以控制為確定合并范圍的依據(jù)，對合并財務(wù)報表的編制做出了比較全面的規(guī)范，對我國合并財務(wù)報表的編制工作起到了積極的作用，基本解決了我國現(xiàn)有公司結(jié)構(gòu)情況下報表合并的主要問題。但筆者認為，該準則還存在一些不完善之處。本文主要探討在一些情況下，合并報表范圍存在的問題。

一、財務(wù)報表的合并理論

（一）母公司理論。母公司理論認為，合并財務(wù)報表是母公司財務(wù)報表的延伸和擴展。其編報目的是從母公司的股東角度出發(fā)，為母公司股東利益服務(wù)，而將子公司少數(shù)股東排除在外，把它看作是公司集團主體的外界債權(quán)人。依據(jù)該觀點，集團主體編制的合并資產(chǎn)負債表中的股東權(quán)益和合并損益表中的凈利潤僅指母公司擁有和所得的部分。

可見，按母公司理論編制的合并財務(wù)報表完全是為母公司現(xiàn)存和潛在的股東服務(wù)的，這正迎合了大多數(shù)合并企業(yè)的需要。母公司股東最關(guān)心屬于自己份額的凈資產(chǎn)，要據(jù)此來評價自己所有權(quán)的價值，并作出相關(guān)的決策。因此，在會計實務(wù)中，這一理論得到了廣泛的應(yīng)用，包括國際會計準則委員會在內(nèi)，都建議采用該理論作為合并業(yè)務(wù)的理論基礎(chǔ)。從母公司理論看，合并報表涉及合并范圍時，通常是以法定控制為基礎(chǔ)，即以擁有多數(shù)股權(quán)或表決權(quán)決定合并范圍或通過控制協(xié)議確定合并范圍，服務(wù)對象和根本出發(fā)點確定為母公司股東本身及其利益。

（二）實體理論。實體理論指出母公司與子公司之間的關(guān)系應(yīng)是控制與被控制的關(guān)系，強調(diào)合并報表是為企業(yè)集團各成員構(gòu)成經(jīng)濟實體服務(wù)，把子公司所擁有的少數(shù)股權(quán)都視為集團這一主體的股東權(quán)益，對所有股東視為統(tǒng)一主體的共同所有者。該理論認為，雖然集團內(nèi)的多數(shù)股權(quán)與少數(shù)股權(quán)投資有多少之分，權(quán)利有大小之別，但同屬于一個經(jīng)濟實體，計價的方法應(yīng)該一致，利益的分享必須同等，列示的地位不分高低，不應(yīng)過分強調(diào)母公司股東的利益。因此，合并財務(wù)報表是以整個實體的觀點編制的，對于構(gòu)成企業(yè)集團的多數(shù)股權(quán)的股東和少數(shù)股權(quán)的股東，均一視同仁，同等對待。在實體理論下，確定合并范圍應(yīng)以企業(yè)集團能否控制為標準。

（三）所有權(quán)理論。對于母公司理論和實體理論來說，都不能解決隸屬兩個以上企業(yè)集團的企業(yè)的合并報表編制問題，所有權(quán)理論正是因此誕生。所有權(quán)理論是指在編制合并財務(wù)報表時，既不強調(diào)企業(yè)集團中存在的法定控制關(guān)系，也不強調(diào)企業(yè)集團的各成員企業(yè)所構(gòu)成的經(jīng)濟實體，而是強調(diào)編制合并財務(wù)報表的企業(yè)對另一企業(yè)的經(jīng)濟活動，財務(wù)決策具有重大影響的所有權(quán)?？梢?，所有權(quán)理論更多的是強調(diào)投資公司股東的權(quán)益，即對被投資公司財產(chǎn)的終極索取權(quán)。在這種理論下，對其擁有所有權(quán)的企業(yè)的資產(chǎn)負債和當期實現(xiàn)的損益，均按照實際擁有的股權(quán)比例合并計入合并報表，即采用比例合并。

二、我國會計準則對合并財務(wù)報表合并范圍的有關(guān)規(guī)定

我國第一個有關(guān)合并會計報表的專門準則是1995年2月財政部頒發(fā)的《合并會計報表暫行規(guī)定》。（表1）1996年我國財政部了財會2號《關(guān)于合并會計報表合并范圍請示的復(fù)函》，規(guī)定對于特殊行業(yè)（指銀行和保險業(yè)）的子公司，可以不納入合并范圍，但其會計報表必須作為企業(yè)集團財務(wù)報告的附件予以披露。1998年頒布的《股份公司會計制度――會計科目和會計報表》以及2001年開始執(zhí)行的《企業(yè)會計制度》中規(guī)定公司在編制合并報表時，應(yīng)按照比例合并方法將合營企業(yè)合并在內(nèi)。財會2002年18號《關(guān)于執(zhí)行和相關(guān)會計準則有關(guān)問題解答》對企業(yè)在報告期內(nèi)出售、購買子公司時合并報表的編制做出了規(guī)定。針對資本市場的發(fā)展和會計準則國際趨同步伐的加快，2006年2月財政部了《企業(yè)會計準則第33號――合并財務(wù)報表》，該準則對合并范圍的有關(guān)規(guī)定是：合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以控制為基礎(chǔ)予以確定，母公司應(yīng)當將其全部子公司納入合并財務(wù)報表的合并范圍。母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍。對比新舊準則對合并范圍的規(guī)定，新準則最主要的突破是更加強調(diào)“控制”的作用，進一步明確了以控制為基礎(chǔ)確定合并范圍的基本理念，這一點在整個合并會計報表準則中都有具體的體現(xiàn)。

三、我國合并報表范圍存在的問題及建議

（一）“控制”定義存在的問題及建議。我國新準則中控制的定義是：一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。鑒于我國關(guān)于合并范圍的準則制定過程已經(jīng)認識到“控制”的重要性，建議借鑒美國會計準則中對于控制的有關(guān)規(guī)定，補充“主要受益方”原則，即“控制”不僅可以獲得利益，而且還可以限制自身的損失；“主要受益方”原則是對“控制”概念的補充。主要受益方可能為向可變權(quán)益實體轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的一方，或為設(shè)立可變權(quán)益實體的一方（即發(fā)起人），或是根據(jù)法律文件能夠替可變權(quán)益實體做出投資決策的一方等。如果主要受益方承擔了可變權(quán)益實體的多數(shù)風險或損失，或者有權(quán)收取可變權(quán)益實體的多數(shù)剩余報酬，就應(yīng)要求主要受益方合并該可變權(quán)益實體。又新準則規(guī)定，合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以控制為基礎(chǔ)加以確定，列舉了母公司雖然擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，應(yīng)當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍的四種情況。但是，新準則并未給出在會計實務(wù)中應(yīng)如何判斷實質(zhì)控制是否存在的標準。例如，當前股權(quán)分散是一個普遍存在的現(xiàn)象，因此企業(yè)即使不滿足擁有多數(shù)表決權(quán)或者準則中所列示的四種情況，但仍然實質(zhì)上控制著被投資企業(yè)。另外，新會計準則強調(diào)以控制為標準界定合并范圍，但對暫時控制并未明確說明。由于有關(guān)時間規(guī)定比較含糊，缺乏操作性，按照這條規(guī)定，上市公司編制合并報表時可能以暫時控制而非實質(zhì)控制為借口，不合并財務(wù)報表，這樣無法反映企業(yè)集團真實的財務(wù)和經(jīng)營信息，留下利潤操縱的空間。

根據(jù)以上問題，首先建議補充“主要受益方”原則，以對合并范圍進一步規(guī)范；其次可以根據(jù)我國上市公司股權(quán)分散程度，將“少數(shù)”與“較大份額”這些主觀判斷詞進行客觀量化。即當母公司為投資公司的第一大股東，且母公司持有的表決權(quán)比例與該被投資公司第二大股東所持有的表決權(quán)比例差達到某一數(shù)額時，則視為母公司擁有該被投資公司的控制權(quán)，應(yīng)將其納入母公司合并報表范圍。當然，這個比例差具體是多少才能說明母公司實質(zhì)上控制了該被投資公司，應(yīng)結(jié)合我國上市公司股權(quán)比例的構(gòu)成及分散程度等實際情況而定，以期更好地指導(dǎo)有關(guān)合并范圍的實務(wù)操作；再次在確定是否納入合并范圍時建議采用加法原則計算母公司擁有被投資公司的表決權(quán)資本數(shù)。

（二）“暫時控制”存在的問題及建議?！镀髽I(yè)會計準則第33號》未對不應(yīng)納入合并范圍的子公司進行規(guī)定，沒有將暫時控制的子公司同長期控制的子公司區(qū)分開來，這樣不僅為某些集團公司管理者處于特定目的，在關(guān)鍵之時買進或賣出子公司股權(quán)來調(diào)節(jié)合并報表范圍找到合法的理由，同時因準備近期出售而短期持有大量股權(quán)的投資應(yīng)在“短期投資”中進行核算，沒有理由將短期投資的被投資單位合并到報表中來，這會給準則的執(zhí)行以及會計、審計實務(wù)帶來眾多麻煩，顯得雜亂無章。

國際會計準則以及美國會計準則都對“暫時控制”進行了準確的界定，并明確指出暫時控制的子公司不應(yīng)納入合并范圍。因此，在我國的會計準則中還是應(yīng)該補上將暫時性控制的子公司排除在合并報表范圍之外，并借鑒國際和美國會計準則的相關(guān)規(guī)定對“暫時控制”給予詳細的規(guī)定，可將時間界定為一年。

（三）合并范圍變動的問題與建議。近年來，上市公司購買、處置子公司等行為而引起的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變動事件頻頻發(fā)生，使得連續(xù)編制合并會計報表時合并范圍也頻繁地發(fā)生變動。而合并范圍的改變，使各期編制的合并會計報表所反映的會計主體范圍不一致，從而導(dǎo)致各期合并會計報表所反映的會計信息失去了可比性和一貫性，這就使本已可能失真的個別會計報表在合并后再一次產(chǎn)生信息失真。雖然我國新準則的制定中已經(jīng)注意到合并報表范圍變動對于報表信息的影響，對報告期內(nèi)子公司的添增、處置事項做出了具體可操作性規(guī)定，但其規(guī)定都屬于原則性的，彈性很大，留有較大的會計操作空間。如存在通過收購其他公司部分或全部股權(quán)，使其成為控股子公司，來擴大會計報表合并范圍；通過轉(zhuǎn)讓所持有控股子公司的部分或全部股權(quán)，來縮小會計報表合并范圍；通過資產(chǎn)置換，換出業(yè)績滑坡的子公司，換入業(yè)績優(yōu)良子公司或優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)以及采用新設(shè)立子公司，將子公司關(guān)停、清算、注銷、擬出售、擬清算、擬減持股份或形式上不符合納入合并范圍的法定條件等，來增減會計報表合并范圍。再者，合并范圍的變動必然會對整個合并財務(wù)報表的資產(chǎn)規(guī)模、銷售收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等產(chǎn)生影響，進而影響合并會計報表信息的一貫性、可比性和質(zhì)量。如果合并范圍被肆意變動、變更操作被濫用，將會加劇已經(jīng)非常嚴重的會計報表信息失真問題，由此會產(chǎn)生極其嚴重的信譽和信用后果。

第9篇：財務(wù)報表合并的條件范文

關(guān)鍵詞:同一控制；贛粵高速；會計處理

隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)為了做大做強、資源整合、降低成本、減少同業(yè)競爭、投資等目的，往往通過企業(yè)收購和兼并的方式來實現(xiàn)。從當今市場的企業(yè)合并方式來看主要有同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并兩種類型，新會計準則《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》對企業(yè)合并的會計處理作了規(guī)范。

一、相關(guān)背景和案例介紹

為消除控股股東江西高速公路投資發(fā)展（控股）有限公司（以下簡稱高速控股）子公司江西贛粵高速公路工程有限責任公司（以下簡稱贛粵工程）與江西贛粵高速公路股份有限公司（以下簡稱贛粵高速）子公司江西贛粵高速公路養(yǎng)護工程有限責任公司的同業(yè)競爭問題，減少關(guān)聯(lián)交易，贛粵高速2007年12月20日第三屆董事會第二十五次會議，審議通過了《關(guān)于公司擬受讓江西贛粵高速公路工程有限責任公司15%股權(quán)的議案》；2007年12月24日江西省國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會以贛國資產(chǎn)權(quán)字[2007]409號文同意該股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項；該股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格以2007年12月31日為基準日評估的該公司凈資產(chǎn)價值為依據(jù)確定轉(zhuǎn)讓價款為1，925萬元。并于2008年4月支付了該股權(quán)轉(zhuǎn)讓款。

二、案例分析

1.該企業(yè)合并是屬于同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并

同一控制下企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的；非同一控制下企業(yè)合并指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易。

從股權(quán)收購前后框架圖可以看出，贛粵高速和贛粵工程在合并前后最終均受高速控股的控制，是集團內(nèi)的企業(yè)合并，該股權(quán)收購?fù)瓿珊?，贛粵高速持有贛粵工程股權(quán)的比例由36.28%增至51.28%，對其具有控制權(quán)，屬同一控制下的企業(yè)合并。

2.購買日的確定

購買日也就是控制權(quán)轉(zhuǎn)移時點，購買日的確定直接影響合并企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，因此準則對此做出了嚴格的限定條件，必須同時滿足以下五個條件，缺一不可。 (1)企業(yè)合并合同協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)力機構(gòu)通過；(2)按照規(guī)定，合并事項需要經(jīng)國家有關(guān)主管部門審批，并獲得相關(guān)部門的批準；(3)參與合并的各方辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)；(4)支付合并對價的大部分（一般應(yīng)超過50%），并且有能力支付剩余款項；(5)購買方實際上已經(jīng)控制了被購買方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的收益和風險。有些上市公司為摘ST帽子或其他目的利用企業(yè)合并調(diào)劑利潤，最讓企業(yè)在實務(wù)難以操縱的是支付合并對價的大部分款項并且剩余款項必須列出詳細的支付計劃，這一限定條件就像一條不可逾越的鴻溝。

根據(jù)以上條件分析，贛粵高速15%股權(quán)收購事項已簽訂協(xié)議并經(jīng)董事會審議通過；已經(jīng)江西省國資委批準；已辦理相關(guān)的股權(quán)交接手續(xù)，并且有關(guān)風險和報酬的發(fā)生了轉(zhuǎn)移；2008年4月 30 日支付了全部收購款并且控制了贛粵工程的財務(wù)和經(jīng)營政策。因此2007年12月31日、12月24日都不符合上述條件，只有2008年4月 30日才符合購買日確認的條件。

3.該企業(yè)合并會計處理是采用權(quán)益結(jié)合法還是購買法

(1)贛粵高速對贛粵工程由于追加投資導(dǎo)致股權(quán)比例由36.28%增至 51.28%，贛粵工程由聯(lián)營企業(yè)轉(zhuǎn)變?yōu)榭毓勺庸?，因此長期股權(quán)投資核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法。

(2)準則規(guī)定同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長期股權(quán)投資的初始投資成本，其與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積；資本公積余額不足沖減的，調(diào)整留存收益，即權(quán)益結(jié)合法。

贛粵高速對贛粵工程的長期股權(quán)投資的成本=贛粵工程2008年4月31日的凈資產(chǎn)x贛粵高速對贛粵工程所占的股權(quán)比例

實際支付的價款大于上述贛粵高速對贛粵工程的長期股權(quán)投資的成本的，沖減了資本公積。

同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法只會影響合并方的凈資產(chǎn)，不會對企業(yè)未來的損益產(chǎn)生影響；由于同一控制下的企業(yè)合并是集團內(nèi)部的交易，屬于關(guān)聯(lián)交易，其交易價格完全受控制方的控制，有可能不是市場競爭的結(jié)果，不能體現(xiàn)市場公允價值，因此合并雙方以賬面價值結(jié)合方式，比較能保證會計信息的可靠性，避免了個別上市公司利用關(guān)聯(lián)交易濫用公允價值和盈余管理。

4.同一控制下的企業(yè)合并財務(wù)報表的編制

根據(jù)準則規(guī)定，贛粵高速收購贛粵工程的15%股權(quán)產(chǎn)生新的報告主體，贛粵高速應(yīng)在購買日編制合并財務(wù)報表，以反映合并日形成的報告主體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量，并且模擬該新的報告主體在合并日前就一直存在，同時合并期間贛粵高速與贛粵工程的會計政策是否一致的是合并時還必需注意的問題，由于會計政策一致，所以贛粵工程的會計報表不需調(diào)整。

(1)合并期間及抵銷內(nèi)部交易。合并日將贛粵工程4月30日的資產(chǎn)、負債以原賬面價值而不能以評估價值并入報表，并且將贛粵工程與贛粵高速原合并范圍內(nèi)在合并日和合并日前的內(nèi)部交易進行抵銷，也就是視同贛粵工程一直是贛粵高速的子公司，據(jù)此資產(chǎn)負債表、利潤表和現(xiàn)金流量表的比較期間的合并數(shù)進行追溯調(diào)整，贛粵高速本期和比較期間的合并財務(wù)報表均按嚴格準則規(guī)定作了相應(yīng)調(diào)整。

(2)追溯調(diào)整期間凈資產(chǎn)增加的處理。因企業(yè)合并實際發(fā)生在當期，以前期間合并方（贛粵高速）報表賬面上并不存在對被合并方（贛粵工程15%股權(quán)部分）的長期股權(quán)投資，應(yīng)將贛粵工程的有關(guān)資產(chǎn)、負債并入后，因合并而增加的凈資產(chǎn)（贛粵工程15%股權(quán)部分）按準則規(guī)定計入“資本公積”。準則此種規(guī)定也就是在合并日前的會計報表中虛增了凈資產(chǎn)，合并日后由于支付了收購款再將此予以沖回。

因此，2008年贛粵高速的半年報中披露對合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)及比較報表的項目進行了調(diào)整，其中，調(diào)增年初資本公積13，084，740.76元，調(diào)增年初盈余公積504，779.81元，調(diào)減年初未分配利潤30，619，854.48元，調(diào)增少數(shù)股東權(quán)益53，616，413.27元。

（3）合并抵銷分錄。由于同一控制下的企業(yè)合并是假設(shè)被合并方在合并日前就一直存在于被合并方，那么在合并日之前的留存收益需在合并報表中反映，因此準則規(guī)定被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分需自“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。如果歸屬于合并方的部分不足沖抵，不足部分需在會計報表附注中針對這一情況進行說明。

贛粵工程在2008年4月30日前（合并前）實現(xiàn)的留存收益15%的部分歸屬于贛粵高速，需自“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。

（4）信息披露問題。財政部《企業(yè)會計準則》和中國證監(jiān)會對同一控制下的企業(yè)合并信息披露作了詳細要求。特別需在會計報表附注中說明屬于“同一控制下企業(yè)合并”的判斷依據(jù)，披露同一控制的實際控制人。本期發(fā)生同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)披露被合并方自合并本期期初至合并日的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。

贛粵高速按要求在2008年會計報表附注中對上述事項都作了詳盡披露。

三、同一控制下企業(yè)合并帶來的思考

第一，企業(yè)在合并方式選取時應(yīng)仔細考慮合并方式利弊取舍。由于企業(yè)合并方式不同，會計處理也截然不同，它直接影響到合并后企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，進而影響企業(yè)合并的目的。

第二，由于同一控制下的企業(yè)合并，被合并方合并日前的凈利潤也必需納入合并方的凈利潤。這種會計處理方式雖然使合并方的會計報表可靠性和可比性提高，但也造成利潤失真現(xiàn)象，極大地提高了合并方的凈資產(chǎn)收益率和每股收益，往往會被上市公司用來操縱利潤、粉飾報表，特別是一些面臨摘帽的ST上市公司，因此監(jiān)管部門應(yīng)加強對上市公司企業(yè)合并進行監(jiān)管，完善相應(yīng)的配套措施，以促進上市公司改善資產(chǎn)質(zhì)量、優(yōu)化資源配置。

第三，發(fā)生同一控制下的企業(yè)合并，是偶然的、一次性的，因此被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤需計入非經(jīng)常性損益，公司進行融資時應(yīng)考慮此因素的影響。

第四，如果贛粵高速再次收購贛粵工程的股權(quán)，此次股權(quán)收購行為不屬于企業(yè)合并準則范疇。贛粵高速在已經(jīng)控制的基礎(chǔ)上再次收購股權(quán)并沒有形成新的報告主體，只不過是股權(quán)比例增加而已。

參考文獻：