政府會計制度執(zhí)行對單位內(nèi)控的影響

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摘要：各行政事業(yè)單位于2019年1月1日起正式實施新政府會計制度，而新政府會計制度的改革實施，使得行政事業(yè)單位的會計核算及財務(wù)管理與內(nèi)部組織管理和業(yè)務(wù)各層面上的聯(lián)系更加緊密，因此對部門單位的內(nèi)部控制建設(shè)提出了需要進一步健全管理制度，完善內(nèi)部控制建設(shè)的要求。文章從舊行政事業(yè)單位實行的會計準則特點出發(fā)，簡要分析了新舊政府會計制度的特點后，指出了目前各部門單位存在的內(nèi)控問題后，提出新政府會計制度執(zhí)行對行政事業(yè)單位內(nèi)控的影響和要求。

關(guān)鍵詞：行政事業(yè)單位；政府會計制度；內(nèi)部控制

一、行政事業(yè)單位新舊會計準則特點

長期以來，我國各行政事業(yè)單位的會計體系都是預(yù)算會計體系，會計核算基礎(chǔ)為收付實現(xiàn)制。實際操作中，各單位除了執(zhí)行預(yù)算會計，還會結(jié)合少量財務(wù)會計。該會計體系主要反映部門預(yù)算的收支和執(zhí)行情況，同時還部分反映了資產(chǎn)的存量信息。在當(dāng)前的會計體系下，除了事業(yè)單位的經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)使用權(quán)責(zé)發(fā)生制進行會計核算外，行政單位和事業(yè)單位的會計核算基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制，主要對當(dāng)期貨幣資金的收入和支出進行核算，同時于年終形成決算報表，并對外提供決算報告。該體系反映的是部門年度預(yù)算執(zhí)行情況和結(jié)果，為預(yù)算管理提供相關(guān)的信息。新政府會計制度要求同時進行預(yù)算會計和財務(wù)會計的核算，兩者互相分離，又互相銜接。其主要特點為：雙功能，即在同種會計核算系統(tǒng)中具有預(yù)算會計功能與財務(wù)會計功能兩種；雙基礎(chǔ)，即會計基礎(chǔ)同時采用財務(wù)會計的權(quán)責(zé)發(fā)生制和預(yù)算會計的收付實現(xiàn)制；雙報告，即根據(jù)財務(wù)會計核算形成財務(wù)報告，同時根據(jù)預(yù)算會計核算形成決算報告，共同反映政府會計主體的預(yù)算執(zhí)行信息和財務(wù)信息。該制度與行政事業(yè)單位舊會計制度主要的不同是引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的財務(wù)會計核算，強化了財務(wù)會計功能，同時從會計核算出發(fā)，引入財務(wù)會計與預(yù)算會計的對比，進一步完善了預(yù)算會計的功能。

二、原行政事業(yè)單位會計體系下存在的內(nèi)控問題

（一）原會計體系存在局限性影響內(nèi)控

在如今預(yù)算會計環(huán)境的變化和市場經(jīng)濟對政府資金管理的需要下，以收付實現(xiàn)核算制為基礎(chǔ)的原預(yù)算會計體系的缺點日益明顯。它無法真實反映政府部門享有的資產(chǎn)及負債，不能全面反映有關(guān)成本的信息，不能綜合反映整個預(yù)算資金運動中的連續(xù)過程及累計結(jié)果，對于預(yù)算體系外的財務(wù)信息的反映也是極為有限，無法滿足我國政府部門的預(yù)算、績效管理、國庫財政資金管理、政府采購和內(nèi)部控制等綜合財務(wù)管理需求。由于原預(yù)算會計體系存在局限性，各行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制受會計核算、財務(wù)管理以及資金管理制度的影響，與財務(wù)信息無法緊密聯(lián)結(jié)。同時，內(nèi)控評價與報告和財務(wù)核算以及決算報告關(guān)聯(lián)性較小，內(nèi)控報告事后也未能得到較好應(yīng)用，內(nèi)控的設(shè)計、運行和監(jiān)督等問題缺乏全面性和深層次的思考，與財務(wù)信息無法緊密聯(lián)結(jié)，發(fā)揮不出應(yīng)有效果。因此內(nèi)控制度往往浮于表面，不能真正的實現(xiàn)其功能，達成內(nèi)控目標(biāo)。

（二）業(yè)務(wù)信息流與財務(wù)信息流脫節(jié)

在預(yù)算會計體系下，行政事業(yè)單位的業(yè)務(wù)流程與財務(wù)信息流的關(guān)系更多存在于預(yù)算申請環(huán)節(jié)，預(yù)算資金進度監(jiān)督環(huán)節(jié)和當(dāng)期預(yù)算資金使用情況的報告環(huán)節(jié)上。而同時，當(dāng)前使用的收付實現(xiàn)制核算體系不能報告會計主體全面的成本信息，無法反映業(yè)務(wù)工作的運行效率和效益。在收付實現(xiàn)制下，不存在真正意義的成本核算，對費用的確認以開支時點為依據(jù)，收入與成本費用無法配比，從而無法真實完整的核算并反映政府部門提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的成本。同時，當(dāng)期已發(fā)生但尚未發(fā)生現(xiàn)金流出的債務(wù)或者跨期費用在會計核算和報表中也得不到反映。這樣，財務(wù)信息不能客觀反映運行成本，業(yè)務(wù)流程不能全面體現(xiàn)在財務(wù)信息中。

（三）合同管理不受重視

在收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)下，以資金的收付為基礎(chǔ)的會計核算有利于單位的資金管理，卻由于確認收入支出以及應(yīng)收應(yīng)付往來款不是以合同為基礎(chǔ)而造成對合同管理的忽視。這種情況下，許多單位的合同由各部門分散管理，沒有設(shè)置專門新政府會計制度執(zhí)行對的管理部門或者人員，同時也沒有合同管理信息系統(tǒng)，合同簽訂、履行的信息和流程只停留在業(yè)務(wù)執(zhí)行部門，而財務(wù)部門卻無法掌握單位的合同，也就無法掌握經(jīng)濟活動情況，無法及時對合同的簽訂、履約、收付款情況等進行監(jiān)督，例如合同簽訂后沒有立即進行歸口管理，到合同履行結(jié)算時，才向財務(wù)部門提交合同副本和相關(guān)單據(jù)來申請資金付款，這樣的合同事項就沒有列入年初預(yù)算及資金計劃中，導(dǎo)致行政事業(yè)單位的預(yù)算需要頻繁申請調(diào)整。這樣不僅工作的開展和進程會受到影響，預(yù)算執(zhí)行難度也加大了，最終單位承擔(dān)經(jīng)濟損失的風(fēng)險也將會增大。

（四）實物資產(chǎn)控制薄弱

收付實現(xiàn)制無法恰當(dāng)?shù)姆从迟Y產(chǎn)的真實價值。在收付實現(xiàn)制下，目前行政單位未對固定資產(chǎn)計提折舊，固定資產(chǎn)的使用情況無法得到真實反映。這樣國有資產(chǎn)的規(guī)模和數(shù)量信息失真，這些資產(chǎn)的管理和監(jiān)督也可能因此失控。而目前一些行政事業(yè)單位的國有資產(chǎn)管理不規(guī)范的問題比較常見，主要是疏于日常管理，使用、報廢環(huán)節(jié)管理不嚴，盤點不及時，賬實不符，但決算報告并不能如實體現(xiàn)這些問題。同時跨期的資本性支出是作為付現(xiàn)日的費用核算的，這樣在決算報告里就不包括此類支出的使用價值和服務(wù)年限信息，不能反映真實資產(chǎn)情況。

三、新政府會計制度引發(fā)的內(nèi)控新要求

（一）內(nèi)控管理思想的轉(zhuǎn)變、管理意識的沖擊

政府會計準則制度改革的核心是引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制核算原則，但其并不僅僅是核算方式的變化，也包括政府會計管理理念的改變。新政府會計制度不僅是會計核算體系在會計基本假設(shè)變更下引起的變化，更是會計假設(shè)前提變更引起的內(nèi)部治理水平、業(yè)務(wù)流程和單位管理層面上管理意識方面的改革和沖擊。

（二）業(yè)務(wù)流程的變革

在新政府會計制度下，由于權(quán)責(zé)發(fā)生制的全面引入，要求行政事業(yè)單位在取得收取款項的權(quán)利、發(fā)生支付款項的義務(wù)時也要進行會計業(yè)務(wù)核算。因此，各行政事業(yè)單位要將合同管理、基建管理、科研管理、資產(chǎn)管理和往來款管理等業(yè)務(wù)與財務(wù)核算進行更加緊密有效和科學(xué)合理的管理和關(guān)聯(lián)。為產(chǎn)生新制度框架體系下所要求的財務(wù)信息，則需要在深度和廣度上認真梳理前端的業(yè)務(wù)流程，否則，如果只有會計管理體系的變革而忽略業(yè)務(wù)流程的管理，政府會計無法進行準確的核算。

（三）資產(chǎn)管理需要進一步加強

新政府會計制度進一步明確了資產(chǎn)的核算范圍、確認標(biāo)準；并且細化了資產(chǎn)的核算方法。例如會計核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，要求計提固定資產(chǎn)折舊、攤銷無形資產(chǎn)，形成相應(yīng)資產(chǎn)折舊和攤銷的費用化；要求計提應(yīng)收賬款的壞賬準備，也引入應(yīng)收賬款減值損失的概念；購建固定資產(chǎn)的專門借款利息資本化和費用化問題也在新制度里得到明確，這樣財務(wù)報告才可真實準確的反映政府資產(chǎn)狀況。同時新制度的資產(chǎn)核算范圍也擴大了，增加了保障性住房、文物文化資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施等資產(chǎn)；在核算單位的自行開發(fā)無形資產(chǎn)成本中增加“研發(fā)支出”科目。新制度的資產(chǎn)核算要求了行政事業(yè)單位應(yīng)該加強對資產(chǎn)管理內(nèi)控制度的建設(shè)工作，強化相關(guān)人員的責(zé)任意識，在原有的資產(chǎn)管理制度上查缺補漏，進行進一步的完善。領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)明確并梳理相關(guān)工作流程以及相關(guān)人員的崗位職責(zé)，確保具備一套完備的日常管理和定期清查制度，同時積極利用信息化手段實時跟進資產(chǎn)的報廢、保管、折舊、盤點、資產(chǎn)狀態(tài)等信息，以保證有關(guān)資產(chǎn)的準確性和完整性，保證財務(wù)信息的真實完整，并為相關(guān)決策提供強有力信息。

（四）合同管理需高度重視

在新政府會計制度下，財務(wù)會計核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，這就要求經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動在簽訂合同之時就應(yīng)該確認相應(yīng)的收入或者支出，同時對于合同履行產(chǎn)生的應(yīng)收應(yīng)付款項要有準確的計量。因此，合同管理應(yīng)用應(yīng)當(dāng)從業(yè)務(wù)部門貫穿至最后的財務(wù)部門，各個環(huán)節(jié)的聯(lián)結(jié)性大大增強。這就要求行政事業(yè)單位要高度重視合同管理，完善相關(guān)的合同管理制度，設(shè)置專門管理部門，強化合同決策管理，并充分利用信息化手段，從合同簽訂、履行收付款情況等進行審批監(jiān)督，并進行考核追蹤，以此來實現(xiàn)合同管理的高效進行。

（五）預(yù)算管理需進一步完善

新政府會計制度對預(yù)算會計科目及其核算內(nèi)容進行了調(diào)整和優(yōu)化，以進一步完善預(yù)算會計功能。調(diào)整完善后的預(yù)算會計，能夠更加準確反映部門和單位預(yù)算收支情況。新制度下財務(wù)會計與預(yù)算會計相銜接，相輔相成，既有助于預(yù)算管理，又能進一步完善會計管理制度。在會計制度改革中行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)明確政府會計目標(biāo)和預(yù)算決算管理的需要，并以此為基礎(chǔ)，結(jié)合自身情況，進一步完善單位原有的預(yù)算管理制度，提升預(yù)算編制和決算報告的質(zhì)量，使政府會計改革工作和預(yù)算管理工作得到更好的推動發(fā)展。

（六）內(nèi)控評價和報告的有效應(yīng)用

與政府財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制評價和報告對政府會計制度的有效實施有關(guān)鍵性的指導(dǎo)作用。因此行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)在新政府會計制度下根據(jù)對政府財務(wù)會計與預(yù)算會計信息的分析來指引完善內(nèi)部控制體系并加強單位內(nèi)部控制建設(shè)，將政府內(nèi)部控制建設(shè)與政府會計改革有機銜接起來,根據(jù)內(nèi)控評價和報告來完善單位自身的財政管理體系,尤其注重加強會計信息生成的事前和事中的過程控制，以合理保證會計信息的真實性和財務(wù)報告的可靠性。

四、結(jié)語

在如今的政府會計改革中，部門單位的領(lǐng)導(dǎo)層要意識到行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建立實施與新政府會計制度實施是聯(lián)系緊密、相互促進、協(xié)同發(fā)展的。內(nèi)部控制建設(shè)是否科學(xué)合理，實施是否有效，為新政府會計制度實施奠定有利基礎(chǔ)，直接影響著會計信息是否真實、準確和完整，確保政府會計改革舉措的落實。同時，通過新政府會計制度的實施來進一步明確內(nèi)部控制建設(shè)和持續(xù)改進方向，完善內(nèi)部控制建設(shè)。

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作者：逸婷 單位：廈門市建筑廢土管理站