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【摘要】關(guān)聯(lián)方交易在我國的上市公司中非常普遍存在,它是上市公司經(jīng)濟(jì)行為中重要的組成部分。本文先對關(guān)聯(lián)方的相關(guān)概念進(jìn)行了界定,選擇關(guān)聯(lián)方交易舞弊現(xiàn)象為分析對象,并以此作為理論依據(jù),解釋了上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動因、方式,并站在注冊會計(jì)師的視角對我國關(guān)聯(lián)方審計(jì)的現(xiàn)狀和成因進(jìn)行了分析,最后以此為基礎(chǔ)針對關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)提出了一些建議。
【關(guān)鍵詞】上市公司;關(guān)聯(lián)方交易;審計(jì)
1相關(guān)概念界定
1.1關(guān)聯(lián)方的界定
企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方作出如下定義:“一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?,以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的,?gòu)成關(guān)聯(lián)方?!?/p>
1.2關(guān)聯(lián)方交易的界定
企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則將關(guān)聯(lián)方交易定義為:“關(guān)聯(lián)方交易是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為,而不論是否收取價(jià)款?!?/p>
2上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊及審計(jì)現(xiàn)狀分析
2.1關(guān)聯(lián)方交易舞弊的類型
上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊類型主要有以下6種:1)關(guān)聯(lián)購銷舞弊,由于購銷業(yè)務(wù)是上市公司主要的日常經(jīng)營活動,所以其與關(guān)聯(lián)方的購銷業(yè)務(wù)也是較為普遍的,因此關(guān)聯(lián)購銷舞弊也是最常見的一種關(guān)聯(lián)方交易舞弊;2)受托經(jīng)營舞弊,目前出現(xiàn)了多種利用我國受托經(jīng)營法規(guī)相關(guān)制度的不完善和相關(guān)缺陷,達(dá)到實(shí)現(xiàn)利潤操控目的的經(jīng)營舞弊;3)資金往來舞弊;4)費(fèi)用分?jǐn)偽璞祝摲N舞弊現(xiàn)象常存在于上市公司與其子公司之間;5)關(guān)聯(lián)方資產(chǎn)重組舞弊,是在資產(chǎn)重新組合過程中普遍存在著關(guān)聯(lián)方交易,上市公司通過該手段以達(dá)成轉(zhuǎn)移利潤、改善經(jīng)營業(yè)績等目的;6)關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化,隨著相關(guān)法律制度的不斷完善,上市公司為了將實(shí)質(zhì)上的關(guān)聯(lián)交易粉飾為非關(guān)聯(lián)交易而開始使用各種手段[1]。
2.2關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動因
本文以財(cái)務(wù)舞弊三要素的理論框架下,將關(guān)聯(lián)方交易舞弊的動因總結(jié)歸納為以下3個(gè)因素:1)壓力因素:導(dǎo)致企業(yè)舞弊的直接原因就是“壓力”,這些壓力主要來源于監(jiān)管單位、外部投資者和公眾;2)機(jī)會因素,如:企業(yè)內(nèi)部控制體系存在漏洞、內(nèi)部審計(jì)制度不健全等,都給公司的舞弊提供額機(jī)會;3)借口因素,在面臨壓力、獲得機(jī)會后對于上市企業(yè)來說,實(shí)施舞弊就只差一個(gè)借口,無論借口是否合理。
2.3上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)現(xiàn)狀及成因分析
我國審計(jì)準(zhǔn)則針對上市公司關(guān)聯(lián)交易提出了相關(guān)要求,雖然目前的審計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)對關(guān)聯(lián)方交易舞弊進(jìn)行了特別的關(guān)注,但注冊會計(jì)師在對關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計(jì)時(shí)還是出現(xiàn)了各種各樣的問題,效果并不是很滿意。問題主要集中在:1)執(zhí)業(yè)人員關(guān)聯(lián)審計(jì)意識薄弱:首先審計(jì)從業(yè)人員對于關(guān)聯(lián)交易缺乏應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注;其次,由于知識和經(jīng)驗(yàn)的缺乏,無法形成有效的審計(jì)意識。2)關(guān)聯(lián)交易審計(jì)流程存在瑕疵:首先審計(jì)資源分配不合理,由于關(guān)聯(lián)交易舞弊自身的復(fù)雜性和隱蔽,以及注冊會計(jì)師自身知識和經(jīng)驗(yàn)的缺乏,要求其對審計(jì)資源要合理配置,才能夠達(dá)到審計(jì)目的;其次審計(jì)證據(jù)來源單一不充分,最后對關(guān)聯(lián)交易審計(jì)披露不充分;3)上市公司內(nèi)部會計(jì)監(jiān)管存在的問題:首先,我國上市公司缺乏合理的股權(quán)的結(jié)構(gòu);其次,獨(dú)立董事與監(jiān)事之間存在矛盾沖突;4)上市公司外部會計(jì)監(jiān)管存在的問題:管制關(guān)聯(lián)交易最有利的兩個(gè)部門證券交易所以及證監(jiān)會的管理及處置力度不夠,最終使得公司非法操作后帶來的利潤遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于非法操作的成本,為其盈余管理提供了有利的環(huán)境[2]。
3上市公司關(guān)聯(lián)方交易舞弊審計(jì)問題測成因分析
3.1關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易識別難度大
關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)工作難度與其他項(xiàng)目比較而言難度較大,主要體現(xiàn)在關(guān)聯(lián)方交易的復(fù)雜性和隱蔽性。首先,關(guān)聯(lián)交易的形式多種多樣,而且在不斷變化,更為重要的是每個(gè)關(guān)聯(lián)交易并不是單獨(dú)存在的,往往相互交錯,你中有我,我中有你;其次,上市公司的經(jīng)營規(guī)模比較大,經(jīng)營業(yè)務(wù)涉及的范圍比較廣,有很長的供應(yīng)鏈,這就使得關(guān)聯(lián)交易更具有隱蔽性,所以在審計(jì)時(shí)要將所有的關(guān)聯(lián)交易識別出來難度比較大。
3.2關(guān)聯(lián)交易審計(jì)相關(guān)制度和程序不完善
3.2.1關(guān)聯(lián)交易審計(jì)相關(guān)制度不完善注冊會計(jì)師是根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)要求對上市公司的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計(jì),相關(guān)制度的是否健全,是否科學(xué)將會影響注冊會計(jì)師審計(jì)的審計(jì)結(jié)果。我國的相關(guān)審計(jì)制度不完善主要體現(xiàn)在關(guān)聯(lián)交易披露體制不健全、關(guān)聯(lián)交易法律制度不完善兩個(gè)方面。3.2.2關(guān)聯(lián)交易審計(jì)程序不完善關(guān)聯(lián)交易審計(jì)程序不完善主要體現(xiàn)在:①對關(guān)聯(lián)交易審計(jì)運(yùn)用的分析性程序不恰當(dāng):沒有將關(guān)聯(lián)交易與其他交易區(qū)分開來,分別實(shí)施不同的審計(jì)程序,這樣使得注冊會計(jì)師容易忽視被審計(jì)單位的關(guān)聯(lián)方交易財(cái)務(wù)問題,更不要說是故意偽造和隱瞞的關(guān)聯(lián)方交易了。
3.3審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的審計(jì)素養(yǎng)
審計(jì)人員作為關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)主體,將會對審計(jì)結(jié)果產(chǎn)生直接影響,他的專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德會影響審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量,是審計(jì)人員執(zhí)業(yè)能力最為重要的兩個(gè)方面。從以往審計(jì)失敗的案例來看,審計(jì)人員往往因?yàn)槿狈?yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度,未能充分掌握關(guān)聯(lián)交易的相關(guān)知識,以及職業(yè)判斷能力不強(qiáng)是導(dǎo)致審計(jì)失敗的主要原因。
4上市公司關(guān)聯(lián)交易舞弊審計(jì)的相關(guān)建議
4.1完善關(guān)聯(lián)交易相關(guān)法律法規(guī),加大違規(guī)處理力度4.2加強(qiáng)審計(jì)人員職業(yè)素養(yǎng)會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該從關(guān)聯(lián)交易的類型手法、生成機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)評估、審計(jì)程序和審計(jì)重點(diǎn)幾個(gè)方面對注冊會計(jì)師提供針對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)專門培訓(xùn),從而加強(qiáng)注冊會計(jì)師關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識,提高職業(yè)判斷能力,進(jìn)而使關(guān)聯(lián)交易審計(jì)收到良好效果。并定期對其進(jìn)行道德宣傳和教育,鼓勵他們之間的相互交流,形成道德至上的良好氛圍。4.3加強(qiáng)我國關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管制度首先,關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管制度不在“多”,而在于“精”,若過多的話,不僅會增加企業(yè)的披露成本,同時(shí)也會增加政府的監(jiān)管成本;其次,監(jiān)管制度還要重視公平。
參考文獻(xiàn)
[1]黃董,黃甜.上市公司關(guān)聯(lián)方交易的信息披露[J].財(cái)務(wù)與金融,2014,(04):54-57.
[2]徐向藝,陳振華,李治國.中國上市公司關(guān)聯(lián)交易生成機(jī)制及規(guī)范治理研究[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2010.23-50.
作者:葉桐 單位:江蘇聯(lián)合職業(yè)技術(shù)學(xué)院徐州財(cái)經(jīng)分院