不同類別的會計主體會計信息披露比較
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一、會計信息披露、會計主體的含義
隨著現(xiàn)代企業(yè)的所有權(quán)與管理權(quán)分離，企業(yè)籌資渠道多樣化以及國家的宏觀調(diào)控，要求企業(yè)會計信息必須對外公布，以滿足這些利益相關(guān)者的需求，這就是會計信息的披露。會計信息的使用人包括投資者、債權(quán)人、政府宏觀管理部門、企業(yè)管理層、供應(yīng)商、客戶和社會公眾等。依據(jù)相關(guān)性，會計信息對于不同的信息使用主體來講，其作用是不同的，但會計信息披露內(nèi)容對他們的決策都至關(guān)重要。會計主體是指會計工作為其服務(wù)的特定單位或組織，是企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告的空間范圍。會計主體為日常的會計處理提供了依據(jù)。會計主體包括事業(yè)單位，商業(yè)企業(yè)，商業(yè)銀行。其中商業(yè)企業(yè)包括中小企業(yè)和上市公司。不同的會計主體會計信息披露的內(nèi)容不同。
二、商業(yè)銀行與非銀行的上市公司會計信息披露的內(nèi)容對比
1．商業(yè)銀行與非銀行的上市公司主營業(yè)務(wù)不同、風(fēng)險的影響不同導(dǎo)致的會計信息披露不同。
（1）商業(yè)銀行會計信息披露比非銀行的上市公司對披露項目的重要程度的衡量不同。主要表現(xiàn)在量上，其原因也是因為主營業(yè)務(wù)不同。例如，商業(yè)銀行有一筆貸款為300000萬，這筆貸款對商業(yè)銀行有可能是一筆小額的資金數(shù)目，不予披露。但對于非銀行的上市公司這有可能變成了一個大額的資金數(shù)目屬于重要事項，要予以披露，這是在量上的區(qū)別。
（2）商業(yè)銀行會計信息披露比非銀行的上市公司的會計信息披露更注重應(yīng)收賬款信息的披露。銀行是以存貸款為其日常主要業(yè)務(wù)，非銀行的上市公司是以產(chǎn)銷為日常主要業(yè)務(wù)，所以商業(yè)銀行在進(jìn)行披露的時候要對其發(fā)出的貸款信息進(jìn)行披露，特別對長期次級債務(wù)及其期限條件及償還次序、不良貸款進(jìn)行披露，因為這是對于商業(yè)銀行來講這是重要事項，應(yīng)該披露。
（3）商業(yè)銀行會計信息披露比非銀行的上市公司的會計信息披露更注重資金流動性信息的披露。因為商業(yè)銀行的主營業(yè)務(wù)是靠資金來支持運(yùn)轉(zhuǎn)的，所以一旦資金鏈斷裂，銀行的業(yè)務(wù)就無法進(jìn)行，最終會導(dǎo)致破產(chǎn)甚至金融危機(jī)。
（4）商業(yè)銀行會計信息披露比非銀行的上市公司的會計信息披露更注重風(fēng)險的披露。其原因是商業(yè)銀行的發(fā)展比非銀行的上市公司發(fā)展更受風(fēng)險的影響。這些風(fēng)險主要包括：信用風(fēng)險、貸款無法收回的風(fēng)險、投資風(fēng)險和外幣流動性風(fēng)險等。雖然非銀行的上市公司也注重風(fēng)險，但其用來經(jīng)營的大部分資金是股東的，這樣就導(dǎo)致商業(yè)銀行比非銀行的上市公司更注重風(fēng)險。（5）與非銀行的上市公司不同商業(yè)銀行把資金充足率作為直接的單獨(dú)的重要的項目來進(jìn)行披露。商業(yè)銀行是經(jīng)營貨幣的特殊企業(yè)，資金管理是商業(yè)銀行一切管理活動和經(jīng)營活動的軸心。如何健全資金管理體制，理順資金往來關(guān)系，提高資金運(yùn)營效率和效益是每一個商業(yè)銀行面臨的重要課題，所以商業(yè)銀行把資金充足率作為一項直接的單獨(dú)的指標(biāo)進(jìn)行披露，用來反映公司的資金余缺情況，但非銀行的上市公司沒有直接的反映資金余缺的披露項目。
2．商業(yè)銀行和非銀行的上市公司受國家管制程度不同，導(dǎo)致的會計披露不同。商業(yè)銀行有一些非銀行的上市公司沒有的披露項目，比如說：存款準(zhǔn)備金率及存款準(zhǔn)備金。目前，大多數(shù)商業(yè)銀行是由國家控股，而且其受國家控制的程度比國有非銀行的上市公司受國家控制程度高，所以國家時常通過控制商業(yè)銀行的某些項目來達(dá)到調(diào)節(jié)宏觀經(jīng)濟(jì)的目標(biāo)。所謂法定存款準(zhǔn)備金，是指國家以法律形式規(guī)定的、商業(yè)銀行按所吸收存款的一定比例在中央銀行存放的現(xiàn)金存款儲備。國家通過對商業(yè)銀行法定準(zhǔn)備金及準(zhǔn)備金率的調(diào)整，可以調(diào)節(jié)貨幣市場上貨幣的供給。
三、商業(yè)銀行與非銀行的上市公司會計信息披露存在問題及其對比
（一）我國非銀行上市公司會計信息披露存在的問題及原因分析
1．虛假會計信息披露存在的具體形式。近幾年，會計信息失真現(xiàn)象不斷增加，嚴(yán)重地扭曲了股票的價值，造成巨大的資本市場泡沫，導(dǎo)致市場資源配置失靈，構(gòu)成金融風(fēng)險，給國家的經(jīng)濟(jì)安全帶來威脅。其具體表現(xiàn)形式有：會計信息披露不真實、不充分等。會計信息失真的主要原因是利益的驅(qū)動。
2．變相操作利潤。為了虛增利潤，或者逃避稅收，一些上市公司通過計提減值準(zhǔn)備等手段對利潤進(jìn)行盈余管理的現(xiàn)象尚不能得到有效抑制，主要表現(xiàn)在：計提減值準(zhǔn)備的隨意性、變相儲存利潤。
3．會計信息披露不規(guī)范。企業(yè)會計信息披露違規(guī)同樣會造成影響。部分公司信息披露缺乏嚴(yán)肅性，隨意調(diào)整利潤分配；與公司相關(guān)的市場競爭、營銷策略、宏觀產(chǎn)業(yè)政策揭示得不完全，或根本就不披露；在會計政策的選擇與變更、重大事項對企業(yè)造成的影響等方面，以及無形資產(chǎn)尤其是研究與開發(fā)、非經(jīng)常性損益等內(nèi)容，都存在不規(guī)范披露的現(xiàn)象。
4．我國非銀行上市公司會計信息披露存在上述問題的主要原因。（1）會計制度不規(guī)范，很多時候需要會計人員進(jìn)行主觀判斷。如計提減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)折舊、判斷一件事項是否屬于重大事項等時都需要會計工作人員進(jìn)行主觀判斷。（2）上市公司的機(jī)制缺陷。機(jī)制缺陷是造成會計信息披露存在問題的根源，主要表現(xiàn)在二個方面。首先，股權(quán)結(jié)構(gòu)的不合理。在我國上市公司中，“一股獨(dú)大”，而流通股過于分散。其次，獨(dú)立董事不獨(dú)立。獨(dú)立董事一般都是大股東任命的，是從大股東的利益出發(fā)的。（3）公司的內(nèi)控制度不夠健全，外在保障機(jī)制難以杜絕造假?，F(xiàn)在雖然很多企業(yè)已經(jīng)建立了內(nèi)部控制制度，但由于中國實行內(nèi)控制度時間不長，所以在很多方面還存在缺陷，不能從根本上解決企業(yè)造假和操作利潤的現(xiàn)象。
（二）當(dāng)前我國上市商業(yè)銀行會計信息披露中存在的問題及原因分析
1．我國上市商業(yè)銀行會計信息披露真實性不強(qiáng)且充分性欠缺。會計信息失真會計行為使企業(yè)的會計人員收集、整理、加工會計數(shù)據(jù)并進(jìn)行檢驗后，向利益相關(guān)方披露會計信息過程的總稱。有些上市商業(yè)銀行提供帶有誤導(dǎo)性的財務(wù)報告，以粉飾其經(jīng)營業(yè)績。另外，目前上市商業(yè)銀行的信息披露以反映經(jīng)營成果和會計信息為主，而對于反映其經(jīng)營質(zhì)量、效益狀況、信用風(fēng)險和操作風(fēng)險等會計信息的披露則未給予足夠重視。
2．資本充足率被高估。資本充足率是保證銀行經(jīng)營安全性和穩(wěn)健性的一項制度安排，它是制約商業(yè)銀行資產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)張的界限。我國上市商業(yè)銀行計算資本充足率時，其核心資本和附屬資本的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)與巴塞爾協(xié)議所規(guī)定的定義有著一定的差距，均將呆賬準(zhǔn)備金作為附屬資本處理，存在著高估資產(chǎn)充足率的問題，同時根據(jù)我國銀行資產(chǎn)的現(xiàn)狀來看，銀行計算資本充足率時所依據(jù)的風(fēng)險權(quán)重系數(shù)也在一定程度上高估了我國銀行的資本充足率。
3．表外業(yè)務(wù)信息披露不足。目前我國商業(yè)銀行對表外業(yè)務(wù)的風(fēng)險管理模式還不是很完善。從已上市的銀行信息披露情況看，大多只披露了表外業(yè)務(wù)的種類、到期日及期初期末余額等方面的信息，而對表外業(yè)務(wù)的風(fēng)險未做出具體的披露，還無法實現(xiàn)迅捷、完整、真實地披露表外業(yè)務(wù)信息。
4．缺乏對風(fēng)險管理的定量信息。巴塞爾委員會主張加強(qiáng)對風(fēng)險狀態(tài)的信息披露，且要求銀行針對信用風(fēng)險、市場風(fēng)險以及流動性風(fēng)險提供充分的定性及定量信息，對于操作風(fēng)險與法律風(fēng)險等不易量化的風(fēng)險，則要求披露有關(guān)的定性信息。由于我國商業(yè)銀行在風(fēng)險管理方面起步較晚，衡量、檢測風(fēng)險的技術(shù)與方法掌握不多，缺乏大量的管理數(shù)據(jù)。因此，我國商業(yè)銀行雖然在定性信息披露發(fā)面基本能滿足要求，但在定量信息方面，無法提供國際標(biāo)準(zhǔn)要求的大部分定量信息。
5．我國商業(yè)銀行存在上述問題的主要原因。
（1）披露的監(jiān)管機(jī)制不完善。銀監(jiān)會成立以后，銀監(jiān)會負(fù)責(zé)統(tǒng)一編制全國銀行數(shù)據(jù)、報表，并會同有關(guān)部門提出存款類金融機(jī)構(gòu)緊急風(fēng)險處置的意見和建議。但是對商業(yè)銀行信息披露情況的監(jiān)督力度和頻率，對信息披露違規(guī)、違法行為的處罰力度還不夠。在信息收集、處理與利用信息方面存在著一定不足，沒有對各種信息形成一定的分析能力。
（2）可以遵守的會計規(guī)范少而且不規(guī)范。我國商業(yè)銀行在信息披露上遵循的規(guī)范體現(xiàn)在各項法律規(guī)章制度中，如《金融企業(yè)會計制度》、《金融保險企業(yè)財務(wù)制度》、《會計法》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《商業(yè)銀行法》、《股份有限公司會計制度》等。上述法律法規(guī)除了證監(jiān)會編報規(guī)則2號外，其他法律法規(guī)對商業(yè)銀行信息披露的要求都是原則性的，沒有具體要求。我國商業(yè)銀行信息披露目前幾乎沒有適當(dāng)?shù)囊?guī)范可遵循。
（3）對本行業(yè)的信息披露特點(diǎn)沒有把握好且沒有從信息使用者的角度考慮信息披露的內(nèi)容深度。風(fēng)險對商業(yè)銀行和信息使用者來講很重要，商業(yè)銀行應(yīng)及時對風(fēng)險進(jìn)行定量分析，形成一套全面的防范體系。但就目前來看，商業(yè)銀行在這方面做得還不是很好，僅停留在風(fēng)險披露的初級階段。
（三）商業(yè)銀行與非銀行的上市公司信息存在問題的對比
商業(yè)銀行與非商業(yè)銀行上市公司信息披露存在很多相似的問題，如信息披露失真、缺少充分性，但是他們還存在一些不同的信息披露問題，如商業(yè)銀行存在資本充足率被高估、缺乏對風(fēng)險管理的定量信息等問題，而非銀行的上市公司沒有這些問題。其主要原因之一是商業(yè)銀行與非銀行的上市公司的行業(yè)與業(yè)務(wù)特點(diǎn)不同，并且商業(yè)銀行受到更嚴(yán)格的國家管制。另外，商業(yè)銀行比非銀行的上市公司對風(fēng)險更敏感，商業(yè)銀行比非銀行的上市公司更易受風(fēng)險的影響。商業(yè)銀行與非銀行的上市公司會計信息披露意義深遠(yuǎn)，但我國目前商業(yè)銀行與非銀行的上市公司會計信息披露中都存在信息披露不真實、不充分、不規(guī)范善等問題，嚴(yán)重影響我國商業(yè)銀行與非銀行的上市公司自身的發(fā)展。商業(yè)銀行與非銀行的上市公司應(yīng)從以上方面來完善會計信息披露，從而促進(jìn)我國商業(yè)銀行與非銀行的上市公司自身及信息披露的發(fā)展。