農(nóng)村集體建設(shè)用地稅收政策論文

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一、當(dāng)前農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)改革現(xiàn)狀及存在的問題

（一）農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)收益分配基本情況

1.農(nóng)村集體建設(shè)用地首次流轉(zhuǎn)收益分配突出了農(nóng)村集體作為土地所有權(quán)人的主體地位

農(nóng)村集體建設(shè)用地首次流轉(zhuǎn)是指土地所有權(quán)人出讓土地使用權(quán)的行為，在此環(huán)節(jié)收益分配主要有兩種類型：一是集體獨(dú)享。流轉(zhuǎn)收益按照所有權(quán)隸屬全部歸集體組織所有。這類地區(qū)土地流轉(zhuǎn)交易規(guī)模和交易量都比較小，如江蘇省南京市遵循“誰所有，誰受益”的原則，規(guī)定流轉(zhuǎn)收益按土地所有權(quán)分別歸鄉(xiāng)鎮(zhèn)、村、村民小組集體所有；二是以所有者為主，政府適當(dāng)分享。

2.地方政府在再流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)得到收益的比重高于首次流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)

農(nóng)村集體建設(shè)用地再流轉(zhuǎn)是指通過流轉(zhuǎn)取得土地使用權(quán)的單位和個(gè)人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為。再流轉(zhuǎn)的受益主體是使用權(quán)人，而且再流轉(zhuǎn)土地增值空間較大。因此，部分地方政府在再流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)得到收益的比例要高于首次流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，也有地區(qū)對(duì)增值收益比照土地增值稅征收流轉(zhuǎn)收益金。例如安徽省蕪湖市首次流轉(zhuǎn)按4—6元/平方米收取土地流轉(zhuǎn)收益金，再次流轉(zhuǎn)土地的增值收益按評(píng)估核定收取，比照土地增值稅實(shí)行超率累進(jìn)。

3.各地對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織土地流轉(zhuǎn)收益的使用管理較嚴(yán)格

在資金管理上，試點(diǎn)地區(qū)均規(guī)定，集體組織取得的流轉(zhuǎn)收益納入資金專戶，實(shí)行收支兩條線制度。浙江省湖州市為鄉(xiāng)鎮(zhèn)集體和村集體設(shè)立了土地收益資金專戶，農(nóng)村集體建設(shè)用地使用者向土地所有者繳納的土地流轉(zhuǎn)收益全部進(jìn)入資金專戶。在支出上，試點(diǎn)地區(qū)明確集體經(jīng)濟(jì)組織流轉(zhuǎn)收益的使用方向?yàn)檗r(nóng)民社保、土地開發(fā)整理、農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)發(fā)展、農(nóng)村公用事業(yè)和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等。廣東省中山市規(guī)定流轉(zhuǎn)收益的50%用于村民的社會(huì)保障，30%分配給村民，10%用于發(fā)展集體經(jīng)濟(jì)，10%用于集體經(jīng)濟(jì)組織公益設(shè)施和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。

4.少數(shù)地區(qū)比照有關(guān)規(guī)定在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)開征了部分稅種

在稅收方面，試點(diǎn)地區(qū)普遍采取了寬松做法，大致有三種情況：一是明確農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)流轉(zhuǎn)稅收政策參照國(guó)有土地出讓、轉(zhuǎn)讓稅收政策執(zhí)行，如廣東省佛山市順德區(qū)，所征的稅種包括契稅、印花稅、營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、所得稅等。二是對(duì)農(nóng)村集體建設(shè)用地首次流轉(zhuǎn)暫不征稅，在再次流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)參照國(guó)有土地轉(zhuǎn)讓相關(guān)稅收政策，如江蘇省昆山、海門市等。三是農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)流轉(zhuǎn)暫不征稅，如浙江省湖州市，安徽省鳳臺(tái)縣、河南省南陽(yáng)市等。上述三種情況中，比較普遍的方式是暫不征稅。

（二）試點(diǎn)地區(qū)流轉(zhuǎn)收益分配中的主要問題

1.農(nóng)村集體土地流轉(zhuǎn)收費(fèi)缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范依據(jù)

各地政府為參與流轉(zhuǎn)收益分配自行設(shè)立了一些收費(fèi)項(xiàng)目，名稱不一，征收方式和標(biāo)準(zhǔn)也各不相同。例如，對(duì)首次流轉(zhuǎn)，廣東省佛山市南海區(qū)按11.2元/平方米征收市政設(shè)施配套費(fèi)，順德區(qū)則按土地價(jià)款的7%征收市政設(shè)施配套費(fèi)，而安徽省蕪湖市按4—6元/平方米收取土地流轉(zhuǎn)收益金。大量農(nóng)村集體建設(shè)用地在隱形土地市場(chǎng)交易，多以租賃方式流轉(zhuǎn)，很少到國(guó)土部門進(jìn)行登記，納入管理并繳納稅費(fèi)。實(shí)際流轉(zhuǎn)的農(nóng)村集體建設(shè)用地量要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于政府部門統(tǒng)計(jì)的數(shù)量，個(gè)別區(qū)的流轉(zhuǎn)數(shù)量甚至超過幾倍。政府規(guī)定的稅收和收費(fèi)很難操作。

2.農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)流轉(zhuǎn)涉及的稅種缺位

現(xiàn)行稅制中，與農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)有關(guān)的稅種包括營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、契稅、印花稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等9個(gè)稅種，且都是在農(nóng)村建設(shè)用地不能流轉(zhuǎn)的背景下出臺(tái)的。在農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)后，現(xiàn)行的稅收制度難以在土地收益分配中發(fā)揮調(diào)節(jié)作用。一是現(xiàn)行契稅條例的征稅范圍只規(guī)定了國(guó)有土地使用權(quán)出讓，沒有規(guī)定集體土地使用權(quán)出讓，這就造成國(guó)有土地和集體土地使用權(quán)出讓的受讓方稅負(fù)不平等。二是國(guó)有土地出讓的增值收益由土地出讓金進(jìn)行調(diào)節(jié)，直接入市的集體土地增值收益沒有相應(yīng)的稅收來調(diào)節(jié)，政府投入形成的土地增值收益不能收回，難以保障土地增值收益的公平公正。三是現(xiàn)行房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅條例規(guī)定的征稅范圍僅限于城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)，沒有將農(nóng)村集體建設(shè)用地納入征稅范圍，形成了城鄉(xiāng)稅制的割裂，不能適應(yīng)建立城鄉(xiāng)完全統(tǒng)一的建設(shè)用地市場(chǎng)的需要。四是現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定國(guó)有土地使用權(quán)出讓和集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓不屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，不能充分發(fā)揮對(duì)銷售無形資產(chǎn)的收入調(diào)控作用。五是對(duì)集體建設(shè)用地所有權(quán)人出讓、出租土地使用權(quán)以及企業(yè)轉(zhuǎn)讓、轉(zhuǎn)租集體建設(shè)用地使用權(quán)取得的所得，應(yīng)納入企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中統(tǒng)籌考慮，在實(shí)際征管中，需要進(jìn)一步研究對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織征稅時(shí)成本、費(fèi)用的合理扣除等問題。六是農(nóng)民個(gè)人取得集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓、出租收益征收個(gè)人所得稅，需要與農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織征收企業(yè)所得稅統(tǒng)籌考慮，避免重復(fù)征稅或漏征；對(duì)農(nóng)民個(gè)人取得的集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓、出租收益按哪一收入類別征稅需要進(jìn)一步明確。

3.對(duì)再流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中所有權(quán)人權(quán)益的保護(hù)缺乏有效制度和辦法

試點(diǎn)地區(qū)集體建設(shè)用地的再次流轉(zhuǎn)的收益要比初次流轉(zhuǎn)高，在珠三角等集體土地流轉(zhuǎn)活躍的地區(qū)尤其明顯，在土地增值稅等稅收缺位的情況下，只有少數(shù)地區(qū)做了特殊的制度安排，保證所用權(quán)人能分享土地增值收益。如蕪湖市在再流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)比照土地增值稅按評(píng)估核定收取流轉(zhuǎn)收益金，并在集體經(jīng)濟(jì)組織、鄉(xiāng)鎮(zhèn)、縣之間按5∶4∶1分配。南京市規(guī)定再流轉(zhuǎn)產(chǎn)生的增值收益由土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓人與土地所有者協(xié)議分配，土地所有者分配額不得低于50%。

二、完善農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)稅收政策的建議

隨著農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)流轉(zhuǎn)制度的改革，國(guó)家征地范圍縮小，農(nóng)村集體經(jīng)營(yíng)性建設(shè)用地入市范圍擴(kuò)大，政府土地出讓收入將面臨大幅減少，地方公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)將面臨資金缺口，現(xiàn)行的土地稅收體系和政策已經(jīng)不能很好地適應(yīng)深化農(nóng)村土地制度改革的需要，有必要進(jìn)行調(diào)整。

（一）明確農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)的稅收政策

稅收政策調(diào)整的總的原則是保證政府對(duì)土地增值收益的分配權(quán)，同時(shí)為農(nóng)村集體土地流轉(zhuǎn)提供一個(gè)公平的市場(chǎng)環(huán)境。具體來說應(yīng)該堅(jiān)持三個(gè)原則：一是總體設(shè)計(jì)，分步實(shí)施。對(duì)于農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)的稅收設(shè)置，總的原則是依據(jù)現(xiàn)行稅制，參照國(guó)有土地稅收政策，應(yīng)收盡收。但是，目前農(nóng)村集體建設(shè)用地尚不能與國(guó)有土地同權(quán)，而且農(nóng)村集體土地流轉(zhuǎn)具有特殊性，流轉(zhuǎn)規(guī)模相對(duì)較小，因此應(yīng)結(jié)合各個(gè)稅種改革方向和總體稅負(fù)設(shè)計(jì)，先對(duì)其開征部分稅種，條件成熟后再增加稅種。二是輕稅負(fù)。為支持農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)市場(chǎng)的發(fā)展，保障農(nóng)民土地權(quán)益，應(yīng)對(duì)仍處于起步階段農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)實(shí)行較輕稅負(fù)。三是以轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)為調(diào)節(jié)重點(diǎn)。農(nóng)村集體建設(shè)用地轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)可能會(huì)有較大增值收益，而土地所有權(quán)人又很難分享，因此政府應(yīng)通過稅收參與分配，并用于加大對(duì)農(nóng)村的投入。根據(jù)上述原則，提出如下具體政策建議：第一，明確對(duì)農(nóng)村集體建設(shè)用地轉(zhuǎn)讓征收契稅、營(yíng)業(yè)稅、印花稅、城建稅，研究征收土地增值稅。明確對(duì)承受農(nóng)村集體建設(shè)用地征收契稅，并修訂契稅條例，將農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓納入征稅范圍，對(duì)通過出讓方式取得農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)征收契稅。在營(yíng)業(yè)稅改征增值稅過程中，明確對(duì)農(nóng)村集體土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓征收增值稅，征免稅政策與國(guó)有土地統(tǒng)籌考慮，城市維護(hù)建設(shè)稅按增值稅的數(shù)額征收。重點(diǎn)加強(qiáng)對(duì)農(nóng)村集體建設(shè)用地再流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅收調(diào)節(jié)力度。由于土地所有人難以分享農(nóng)村集體建設(shè)用地再次流轉(zhuǎn)產(chǎn)生的增值收益，大部分土地收益可能會(huì)落入中間人的口袋，這有違農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)增加農(nóng)村集體和農(nóng)民收益的初衷。

因此，為保障所有權(quán)人利益，抑制土地投機(jī)，應(yīng)將農(nóng)村集體土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓納入土地增值稅等征稅范圍，加大對(duì)該環(huán)節(jié)的稅收調(diào)節(jié)力度。第二，對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織獲得的土地流轉(zhuǎn)收益以及農(nóng)民個(gè)人取得的收益暫不征收所得稅。按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，應(yīng)該對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織獲得的土地流轉(zhuǎn)收益納入應(yīng)納稅所得額中統(tǒng)籌考慮。農(nóng)民個(gè)人取得的農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓、出租收益，應(yīng)該按照個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。但是，所得稅作為直接稅，對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織和農(nóng)民的收入影響較大，而且在實(shí)際征管中也面臨一些問題，比如：對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織征企業(yè)所得稅存在如何進(jìn)行成本、費(fèi)用的合理扣除等問題，對(duì)農(nóng)民個(gè)人分配的集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓、出租收益需要明確按哪一收入類別征收個(gè)人所得稅，并需與對(duì)農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織征收企業(yè)所得稅統(tǒng)籌考慮，避免重復(fù)征稅或漏征。農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)仍處于起步階段，應(yīng)多給予鼓勵(lì)支持。第三，在房地產(chǎn)稅改革中統(tǒng)籌研究對(duì)農(nóng)村集體建設(shè)用地的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅政策?，F(xiàn)行房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅規(guī)定的征稅范圍是城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)。實(shí)際征管中，建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)的具體征稅范圍由省、自治區(qū)、直轄市人民政府明確。農(nóng)村集體建設(shè)用地使用權(quán)流轉(zhuǎn)規(guī)模擴(kuò)大后，集體土地的經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)象也會(huì)越來越多，應(yīng)考慮是否對(duì)這部分房地產(chǎn)征收房地產(chǎn)稅。鑒于我國(guó)房地產(chǎn)稅改革以合并房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅，統(tǒng)一征收房地產(chǎn)稅為方向，因此建議在改革中統(tǒng)籌研究這部分房產(chǎn)、土地的房地產(chǎn)稅政策。

（二）盡快出臺(tái)統(tǒng)一、完善的農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)法規(guī)

由于沒有統(tǒng)一的法律規(guī)定，各地農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)主體、形式、程序不一，為稅收政策的制定和具體征管帶來一定困難，建議盡快出臺(tái)統(tǒng)一、完善的農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)法規(guī)，掃清農(nóng)村集體土地流轉(zhuǎn)過程中的法律障礙，明確、規(guī)范土地流轉(zhuǎn)的各項(xiàng)要素，推動(dòng)建立統(tǒng)一的土地市場(chǎng)，并在土地流轉(zhuǎn)具體程序設(shè)置上與稅收征管銜接，實(shí)現(xiàn)農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)的公開、規(guī)范和稅款征收的便利有效，促進(jìn)農(nóng)村集體土地與國(guó)有土地享受平等權(quán)益和公平稅負(fù)。除稅收政策之外，對(duì)農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)，還有兩點(diǎn)政策建議。第一，統(tǒng)一、規(guī)范地方政府各項(xiàng)收費(fèi)。在當(dāng)前稅收政策未明確以及各地自行開展流轉(zhuǎn)試點(diǎn)的情況下，地方政府因地制宜設(shè)立基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)、土地流轉(zhuǎn)收益金等收費(fèi)參與流轉(zhuǎn)收益分配具有一定必要性。但為防止地方政府隨意收費(fèi)，損害土地流轉(zhuǎn)各主體利益，建議研究統(tǒng)一該類收費(fèi)名稱，明確收費(fèi)最高標(biāo)準(zhǔn)，督促、監(jiān)督地方政府加強(qiáng)收費(fèi)管理，并嚴(yán)格規(guī)定主要用于農(nóng)村基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、農(nóng)民社會(huì)保障及農(nóng)村其他各項(xiàng)公益事業(yè)等支出。第二，理順流轉(zhuǎn)收益分配關(guān)系，切實(shí)保護(hù)產(chǎn)權(quán)人利益。我國(guó)農(nóng)村集體土地是集體所有的公有制，除農(nóng)戶對(duì)劃撥到戶的屬建設(shè)用地的宅基地?fù)碛蟹梢?guī)定的長(zhǎng)久使用權(quán)和用益物權(quán)外，農(nóng)村集體其他建設(shè)用地并沒有承包到戶，所有權(quán)、使用權(quán)歸集體所有。因此，農(nóng)村集體建設(shè)用地流轉(zhuǎn)收益分配應(yīng)從兩方面理順：一是在集體外部分配，即在作為土地所有權(quán)人的集體經(jīng)濟(jì)組織和政府之間以及土地使用權(quán)人和政府之間的收益分配，按照初次分配基于產(chǎn)權(quán)的原則，流轉(zhuǎn)收益主要?dú)w集體經(jīng)濟(jì)組織和原土地使用權(quán)人。二是在集體內(nèi)部分配，即集體經(jīng)濟(jì)組織和農(nóng)民個(gè)人之間的收益分配，其分配方式、分配比例和支出方向及用途等，宜由農(nóng)民集體通過村民自治程序決定。政府應(yīng)制定收益分配管理辦法，規(guī)范資金使用，加強(qiáng)資金監(jiān)管，防止挪用、濫用。

作者：張欽霖