淺談林業(yè)會計核算制度的建構

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林業(yè)企業(yè)的會計核算體系，只會考慮到企業(yè)在市場上流進的林業(yè)資源交易所獲得的實在的經濟收益，而社會方面的效益沒有在其核算體系中得到量化和貨幣性的體現。比如林業(yè)企業(yè)在森林資源的生產的投入和產出上，國家和人們的效益并沒有算入其中，使得企業(yè)的社會效益和自身效益沒有得到更好地衡量。最后，會計核算方法不一。目前的林業(yè)企業(yè)和國家所有的企業(yè)，他們采用的會計核算方法，存在很大的差異。在會計核算的范圍、口徑，甚至會計科目所屬，都有很大的不同。這些會計不同意的核算方法，導致了會計報表口徑不一，致使林業(yè)的相關政策也存在很大的差異。即使在同一個企業(yè)的會計部門，對于相同的會計核算事項內容，登記使用的會計方法也會不一樣。如今企業(yè)的消費、運營的支出、收入等為基礎的會計核算體系，與林業(yè)企業(yè)單位的性質不同，在國有和私人企業(yè)事業(yè)單位上，會計核算方式的不統(tǒng)一，造成了一個會計核算主體多個會計核算方法共存的局面。

當前，林業(yè)企業(yè)的會計核算方法，出現了眾多的漏洞和弊端，造成的主要后果如下：

第一，木材的核算成本不夠真實。首先，作為木材，本身沒有計入社會和生態(tài)的成本損失，在會計核算的收益上，本身就存在收益過高而生產成本過低的現象。另一方面，林業(yè)企業(yè)向國家尋求補貼和財政扶持，使得企業(yè)的會計核算無法清楚地區(qū)分企業(yè)的補償收入和自身的利潤收益。這導致了森林資源的大范圍減少，也使得國家在財政支出上不斷虛增。這在根本上造成林業(yè)企業(yè)收益分配的混亂，也致使國家在財政支出項目上，得不到應有的體現，引起投資項目的失誤。

第二，林業(yè)企業(yè)的收入沒有完全得到體現。源源不斷的森林資源的效益和收入是社會、生態(tài)和企業(yè)效益的共同體現。而林業(yè)企業(yè)的收入在會計核算上，體現的是自身收益的增長。固然，國家的森林生態(tài)補償基金還沒有完全建立起來，但隨著時間的積累，補償基金也越來越多，這會不斷地成為企業(yè)收入的一部分。但是，當前的林業(yè)企業(yè)的會計核算中，社會效益和生態(tài)效益不列入企業(yè)中，同時，生態(tài)消耗的隱性成本和企業(yè)的所耗費的看不見和看得見的社會成本，也同樣沒有列入核算之列。因此，林業(yè)企業(yè)越來越熱衷追逐經濟利益，而對犧牲社會和生態(tài)利益的眾多成本視而不見。森林資源的過度砍伐，導致綠林的生態(tài)效益降低，水土流失現象更加頻繁。林業(yè)企業(yè)在眾多的利益面前，單純地考慮經濟效益的無限增長，生態(tài)環(huán)境變得越來越差，整個以森林為核心的生態(tài)系統(tǒng)遭到破壞，最終也將威脅到社會的生存和發(fā)展，更不用說林業(yè)企業(yè)的經營效益了。

第三，林業(yè)企業(yè)的天保資金和育林基金等森林經營基金采取事業(yè)費的核算體制，現用的體制存在很多漏洞。林業(yè)企業(yè)的林木資源的會計核算處理，存在許多不統(tǒng)一的現象，如在生態(tài)公益林，其資金是由國家作為建設作用，同時讓地方政府給予財政的保障，它是計劃建設委員會的基礎投資的一部分。由于其極其重要的生態(tài)和社會效益，國家在財政上的補貼和專項基金對其在平常的生長上進行維持和管理。但是，這些活動是林業(yè)企業(yè)的生產經營，并不作為事業(yè)費支出，因此，要相應使用生產企業(yè)的會計處理，進行正確的會計核算。

新時期以來，森林的環(huán)境建設、改造與維護的作用，越來越凸顯。因此，保護森林資源、維護生物多樣性，對林業(yè)企業(yè)的要求發(fā)生了很大的轉變。第一，由自主性生產企業(yè)，變成了與社會和生態(tài)三方互惠的主體；其次，作用和地位的變化，由原先的自主經營性的主體，演變?yōu)榱松鷳B(tài)環(huán)境的維護者；第三，林業(yè)企業(yè)的經營理念正在發(fā)生改變，傳統(tǒng)的以經濟效益為中心，向社會、生態(tài)、經濟三方面綜合轉變。

由于我國的林業(yè)企業(yè)的性質、定位和經營理念發(fā)生巨大的變化，企業(yè)怎樣進行森林資源的管理和運營，怎樣在會計核算的基礎上，正確地反映我國林木資源的增減情況，并不斷地推進我國林業(yè)企業(yè)生產的社會、經濟、生態(tài)的有機和諧，成為互相促進的主體，這是目前我國林業(yè)企業(yè)面臨的最大問題。因此，要推動林業(yè)企業(yè)的會計核算制度的變革，改變目前的林業(yè)企業(yè)重視采伐而輕視植育造林的經營意向。當然，森林的資源資產的核算是林業(yè)企業(yè)會計核算的主要內容，傳統(tǒng)的會計核算也能夠解決許多問題，但是也存在眾多的弊端。林業(yè)企業(yè)要在總結經驗教訓的基礎上，依據現有的條件，逐步地進行調整和改善，以滿足當前林業(yè)企業(yè)環(huán)境變化帶來的要求。

首先要不斷地完善會計核算內容。林業(yè)企業(yè)的會計核算制度要不斷改革，以滿足經營發(fā)展的不斷需求。需要改革完善的地方，應該體現在以下幾點：一要健全森林資源的資產核算，這其中包含有林地與林木及生物的資產核算；二要健全林業(yè)企業(yè)的收入核算體系，在收入列要下設“生態(tài)、社會收益”的可進行量化的科目，如環(huán)境收入，要有相關的育林收益、補償收益等；三要健全林業(yè)企業(yè)的成本會計核算內容，在會計核算時，應充分考慮到生產木材所耗費的生態(tài)成本，如對環(huán)境的破壞等。

其次要更新林業(yè)資產的計算。林業(yè)企業(yè)要不斷地建立資產的會計核算與管理，并根據現代林業(yè)的發(fā)展要求，相應地更新資產的管理，從而促進林業(yè)有序、合理地發(fā)展。更新林業(yè)資產的會計核算的最根本也是最重要的要求就是，建立行之有效的會計核算制度以及資產經營管理體系和理論制度。為使林業(yè)企業(yè)的經營者做出正確的管理決策，企業(yè)要加強自身的林業(yè)資產投入與產出，建立林業(yè)資產管理的理論與會計準則規(guī)定，這對確定林業(yè)企業(yè)在生產經營過程中的資產確認、核算等有極其重要的指導和應用作用。針對林業(yè)的不同資產的會計核算特點，特將林業(yè)企業(yè)的會計核算的資產分為消耗性、消費性和公益林的會計資產核算。下面針對這三種，分別闡述不同的資產會計處理方法。

第一，消耗性的林木資產是在保證林木的生態(tài)作用能夠持續(xù)發(fā)揮作用的前提下的，其林木資產的價值實現，要通過市場的作用來完成。它在進入市場流通之前，也是有生態(tài)和社會的良好調節(jié)作用的。因此，林業(yè)企業(yè)的會計核算，仍然要滿足社會和生態(tài)的正常運轉的需要。由于歷史上各國在使用上不顧后果的索取，導致了一系列的歷史性的生態(tài)破壞，人類也遭受了生態(tài)破壞的嚴懲，鑒于這種歷史教訓，林業(yè)企業(yè)在進行會計資產核算上，不僅要計量林木資產所獲得實質性收益和產生的成本，而且還要對林木資產的生態(tài)和社會效益及產生的成本進行核算。

第二，消費性林木資產，該資產是開發(fā)出來進行消費使用的林木資源，林業(yè)企業(yè)生產的消費性林木，是為了服務的目的。如經濟林，薪炭林等。林業(yè)企業(yè)在會計核算處理時，要注意這種資產的初始和后來發(fā)生的成本的計量；第三，生態(tài)公益林，這種林木資產，沒有實質性的收益。但是，它在社會和生態(tài)上的作用不可忽視。每年國家財政對生態(tài)林的維護和管理進行補貼，是為了能夠讓它持續(xù)不斷地發(fā)揮其調節(jié)作用，以彌補國家在不斷發(fā)展的進程中，對生態(tài)環(huán)境造成的破壞和損失。由于生態(tài)型公益林木資產在其價值的計量上具有無形性，因此，常常被林業(yè)企業(yè)在會計核算上所忽略。這表明林業(yè)企業(yè)的會計的資產核算仍是不完備的，要對公益性林木資產的生態(tài)和公益效益的確定標準進行確定，并對其產生的社會和保護環(huán)境的作用進行正確對待，以便使得林業(yè)企業(yè)的會計核算的資產能夠在國家的育林基金、公益林補貼和企業(yè)的資產收益上有所區(qū)分，從而進行正確的會計計量。

再次要逐步建立起統(tǒng)一的會計核算制度。林業(yè)企業(yè)對于林木的造林與維持保護，是企業(yè)的生產經營活動。林業(yè)企業(yè)要健全會計核算制度，改善育林基金核算方法，認真計算企業(yè)的生產經營的真實成本，把林業(yè)企業(yè)的生產經營活動納入正常的商業(yè)市場軌道上，使得企業(yè)快速建立符合林業(yè)企業(yè)的會計核算制度和體系。如國家的財政資金的天保資金等補償性資金，也是生產經營活動中要考慮的，同樣需要體現在會計核算的體系中。（本文作者：高祥 單位：廣西林業(yè)集團）