管理會計下的公立醫(yī)院經(jīng)濟運營分析

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摘要：國家醫(yī)改的不斷推進對公立醫(yī)院的運營管理提出了越來越高的要求，基于業(yè)財融合的管理會計作為提升醫(yī)院運營管理水平、實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展目標的重要手段，有效發(fā)揮其作用顯得愈發(fā)重要。本文首先分析了管理會計在公立醫(yī)院經(jīng)濟運營分析中的作用，其次梳理了管理會計視角下的醫(yī)院經(jīng)濟運營分析框架，分析了當前公立醫(yī)院在運用管理會計過程中存在的問題，最后從多個角度提出了管理會計運用的建議，以期為該領(lǐng)域理論研究和實務(wù)操作提供一定的參考。

關(guān)鍵詞：管理會計；經(jīng)濟運營分析；公立醫(yī)院

一、引言

隨著公立醫(yī)院綜合改革持續(xù)推進，藥品及耗材加成取消，DRG醫(yī)保支付方式改革，醫(yī)院經(jīng)濟運行壓力不斷增大，醫(yī)院經(jīng)營管理面臨重大的沖擊和挑戰(zhàn)。2020年6月29日，國家兩部委聯(lián)合印發(fā)《關(guān)于開展“公立醫(yī)療機構(gòu)經(jīng)濟管理年”活動的通知》（國衛(wèi)財務(wù)函〔2020〕262號），要求各級公立醫(yī)院建立健全經(jīng)濟管理長效機制?；诠芾頃嬕暯堑墓⑨t(yī)院經(jīng)濟運營分析應(yīng)以會計核算為基礎(chǔ)，整合醫(yī)、教、研業(yè)務(wù)活動中的海量財務(wù)和非財務(wù)信息，聚焦經(jīng)濟活動關(guān)鍵環(huán)節(jié)和流程，反映醫(yī)院價值流動、運行狀況、管理訴求及決策支持，為醫(yī)院各層級提供多維度、個性化及高靈敏度的決策數(shù)據(jù)。

二、管理會計在公立醫(yī)院經(jīng)濟運營分析中的作用

管理會計運用于公立醫(yī)院經(jīng)濟運營分析，可以為醫(yī)院各級管理者提供有關(guān)預(yù)測、規(guī)劃、決策、控制及評價等各環(huán)節(jié)的信息。一方面，管理會計的運用可以有效監(jiān)督業(yè)務(wù)部門的活動，在不降低醫(yī)療質(zhì)量的前提下，合理降低運行成本，兼顧醫(yī)療收入結(jié)構(gòu)優(yōu)化，開源節(jié)流促發(fā)展；另一方面，業(yè)務(wù)科室通過反饋資源配置消耗、經(jīng)濟運行信息等一手數(shù)據(jù)給財務(wù)部門，使財務(wù)部門理解并快速回應(yīng)業(yè)務(wù)需求，通過各種工具方法進行整理和分析，能夠給醫(yī)院內(nèi)部管理決策提供一手的數(shù)據(jù)支持，從而提升醫(yī)院經(jīng)營管理的效益。由此可見，管理會計既有業(yè)財融合的重要作用，也是財務(wù)數(shù)據(jù)創(chuàng)造價值的重要工具。

三、管理會計視角下的醫(yī)院經(jīng)濟運營分析框架

管理會計視角下的醫(yī)院經(jīng)濟運營分析，應(yīng)力求達到數(shù)據(jù)有用和報告可讀，需要在了解報告使用者需求的基礎(chǔ)上，明確醫(yī)院經(jīng)濟運營分析的內(nèi)容，篩選和甄別敏感指標，從而為各層級管理者提供決策有用信息。

（一）預(yù)算分析預(yù)算分析包括業(yè)務(wù)預(yù)算分析、資本預(yù)算分析、財務(wù)預(yù)算分析等。業(yè)務(wù)預(yù)算是通過設(shè)置年度經(jīng)營目標，對目標完成情況及相關(guān)效率指標進行全面預(yù)算分析與控制；資本預(yù)算包括對基建工程、設(shè)備購置、大型修繕等投資項目進行可行性分析；財務(wù)預(yù)算涵蓋總收支預(yù)算、資產(chǎn)負債預(yù)算、現(xiàn)金流量預(yù)算、財政專項撥款及執(zhí)行跟蹤等。

（二）成本分析全面成本分析管控，不僅需要對各成本項目進行管控，也要關(guān)注DRG病種成本。一方面，進一步落實各預(yù)算歸口部門的成本管控職責，合理降低醫(yī)院運行成本；另一方面，在不降低醫(yī)療質(zhì)量安全的前提下，加強臨床路徑管理，合理控制DRG病組成本。醫(yī)院財務(wù)人員可以通過編制全成本分析報告，分析成本增減、結(jié)構(gòu)變化的原因及影響因素；通過實施病種成本管理，用標準DRG成本預(yù)警，監(jiān)測費用控制點，挖掘潛力，尋找降低成本的途徑，助推醫(yī)院績效的提升。

（三）經(jīng)濟運行分析定期出具財務(wù)分析報告，對會計五要素進行數(shù)據(jù)分析及業(yè)務(wù)情況描述。具體包括收支結(jié)構(gòu)、資產(chǎn)營運能力、結(jié)余和風險管理及發(fā)展能力等相關(guān)指標。

（四）資金管理及分析具體包括月度現(xiàn)金流入、流出量分析，貨幣資金變動分析，應(yīng)收賬款回款分析，應(yīng)付賬款及票據(jù)付款周期分析；專項資金績效評價；資本成本分析，資金籌措規(guī)劃，籌資方案實施、籌資風險管理等。

（五）院科兩級醫(yī)療活動分析通過將多個指標的信息進行綜合，系統(tǒng)性地分析評價醫(yī)院、科室的運行狀況，同時進行橫向比較與縱向比較。具體包括醫(yī)療收入及工作量監(jiān)測、醫(yī)療業(yè)務(wù)運營效率指標分析、三級醫(yī)院績效考核指標分析、DRG病種指標分析等。

四、管理會計在醫(yī)院運營管理中存在的問題

（一）管理會計缺乏重視，業(yè)財融合不足一方面，管理會計沒有受到管理者足夠的重視，其往往不是決策的工具而是為決策背書。原因是多方面的：一是管理會計的目標是非確定的，如何有效配置單位的內(nèi)外部資源，實現(xiàn)價值管理與決策，是一個難題。二是管理會計的實際運用有局限性，雖然管理會計亦稱對內(nèi)報告會計，然而現(xiàn)實中對其運用非常有限，不能充分展現(xiàn)其應(yīng)用價值。三是多數(shù)國內(nèi)醫(yī)院仍處于經(jīng)驗決策階段，主觀性強、具有個人色彩，尚不具備量化做決策的態(tài)度與方法，很難一蹴而就。另一方面，業(yè)財融合不夠，管理會計多數(shù)情況下是財務(wù)部門的獨角戲。業(yè)務(wù)部門不了解財務(wù)團隊可以提供哪些信息，如何使用信息，這些信息與其績效如何關(guān)聯(lián)；財務(wù)團隊不了解業(yè)務(wù)，說不清數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)的關(guān)系，業(yè)財融合的過程尚需要雙方不斷進行探索。

（二）管理會計應(yīng)用體系不夠完善完善的管理會計應(yīng)用體系是管理會計發(fā)揮作用的前提。然而，相對于企業(yè)而言，醫(yī)療機構(gòu)在管理會計應(yīng)用方面進度稍緩，如管理會計的崗位職責還需明確，適應(yīng)醫(yī)療行業(yè)特點的管理會計工具沒有形成體系，管理會計相關(guān)指標沒有有效構(gòu)建，管理會計報告體系也需進一步探索。此外，管理會計工作的評價與監(jiān)督機制亦有待進一步完善。

（三）信息系統(tǒng)整合力有待加強信息時代，大數(shù)據(jù)技術(shù)的運用對提升醫(yī)院精細化管理水平起著越來越重要的作用，在管理會計進行業(yè)財融合的實施過程中，財務(wù)系統(tǒng)的穩(wěn)定性、數(shù)據(jù)獲取的便捷性至關(guān)重要。近幾年，許多醫(yī)院非常重視信息化水平的建設(shè)，然而，相較于信息系統(tǒng)數(shù)量的多寡，能否為經(jīng)營決策提供綜合、有效、及時的信息更能反映信息化水平的高低。大多國內(nèi)醫(yī)院尚未形成集成化的財務(wù)信息系統(tǒng)，財務(wù)信息系統(tǒng)作為醫(yī)院信息系統(tǒng)中的一個或幾個環(huán)節(jié)，尚不能同其他業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)實現(xiàn)無縫對接、數(shù)據(jù)共享。一般情況下，財務(wù)人員想獲取相關(guān)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)信息，可能需要輾轉(zhuǎn)多個崗位，通過人工的方式從不同渠道、不同業(yè)務(wù)系統(tǒng)抽取信息，難以將財務(wù)及業(yè)務(wù)內(nèi)容深度融合，不利于管理會計的實際應(yīng)用。

（四）管理會計專業(yè)化人才缺乏醫(yī)院管理會計的實際運用需兼具財務(wù)背景和臨床知識背景，然而當下醫(yī)院財務(wù)團隊由財會專業(yè)為主，復(fù)合背景的綜合人才較為缺乏。一些財務(wù)人員具備較強的實踐能力，但是對管理會計的認識和應(yīng)用還有待提高；一些財務(wù)人員具備較豐富的理論知識，但對醫(yī)院內(nèi)部的業(yè)務(wù)運轉(zhuǎn)不甚了解，因而導致其在對財務(wù)信息的解讀和業(yè)務(wù)實質(zhì)的理解上，存在一定的不足。財務(wù)人員和臨床業(yè)務(wù)之間的脫鉤情況比較普遍，這制約了財務(wù)團隊業(yè)財融合的效果，提出對臨床科室有建設(shè)性的意見成為一樁難事。

五、推行管理會計建設(shè)的對策與建議

（一）轉(zhuǎn)變財務(wù)管理模式，建立業(yè)財融合通道一方面，梳理需求，明確醫(yī)院管理會計報告的內(nèi)容，為各層級決策提供有力支撐。為院長、書記、副院長，提供定制化的戰(zhàn)略層數(shù)據(jù)報表；為醫(yī)務(wù)處、門診辦公室、醫(yī)保辦等職能科室，提供具體的經(jīng)營層業(yè)務(wù)報表；為各臨床科室提供反映該組織單元的詳細業(yè)務(wù)層運轉(zhuǎn)信息。監(jiān)測相關(guān)指標，將績效考核的壓力層層傳導，幫助各層級共同關(guān)注指標導向、考核目標，推動醫(yī)院發(fā)展方式、管理模式的轉(zhuǎn)型。另一方面，為應(yīng)急管理提供有力支撐。為適應(yīng)復(fù)雜多變的業(yè)務(wù)需求，如面對突發(fā)的公共衛(wèi)生事件，定制產(chǎn)生配合應(yīng)急管控的各項分析數(shù)據(jù)，為應(yīng)急管理賦能。如應(yīng)急物資匯總統(tǒng)計，醫(yī)療費用結(jié)算統(tǒng)計，賦能應(yīng)急資源調(diào)度、應(yīng)急物資采購，不僅動態(tài)監(jiān)測費用，還能配合專項審計等。

（二）運用管理會計工具，建立管理會計分析框架“十三五”期間，中國總會計師協(xié)會創(chuàng)建了“中國管理會計實踐創(chuàng)新平臺”，出版了我國首部以管理會計為主題的藍皮書———《中國管理會計藍皮書2014-2018》。作為醫(yī)院管理會計的實踐者，需要關(guān)注該創(chuàng)新平臺中的案例，深入學習、借鑒其先進經(jīng)驗，運用管理會計工具，建立管理會計分析框架，結(jié)合實際努力實踐，為單位創(chuàng)造價值。

（三）做好頂層設(shè)計，推進管理會計信息化的建設(shè)管理會計信息化的建設(shè)，需要做好事前調(diào)研，規(guī)劃好頂層設(shè)計。在梳理現(xiàn)有財務(wù)信息平臺的基礎(chǔ)上，嵌入新增的管理會計信息處理模塊，將預(yù)算管控、報銷體驗、成本核算、分析報告、資產(chǎn)管理等模塊串聯(lián)起來，進行有效整合，實現(xiàn)數(shù)據(jù)同源、互聯(lián)互通，建立業(yè)財融合的數(shù)據(jù)分析及數(shù)據(jù)管控模型，實現(xiàn)財務(wù)智能，賦能單位決策，提高內(nèi)部控制管理水平，推動業(yè)財融合信息價值最大化，為公立醫(yī)院管理會計的進一步實施奠定良好的基礎(chǔ)。

（四）重視人才培養(yǎng)，建立管理會計人才隊伍核心素養(yǎng)的提升，需要不斷開展行業(yè)內(nèi)外的學習。對于實踐性較強的財務(wù)工作而言，提升業(yè)務(wù)能力和認知，進行多部門多崗位鍛煉非常重要。除了在財務(wù)內(nèi)部崗位之間輪轉(zhuǎn)，在人財物運營部門、臨床部門之間進行輪轉(zhuǎn)，能有效提升對運營和業(yè)務(wù)的了解，以及和相關(guān)團隊的溝通能力。此外，夯實理論基礎(chǔ)，儲備積累跨學科知識也十分重要。財務(wù)人員不僅需要熟悉財務(wù)管理、管理會計的技術(shù)方法，還需研究國家最新醫(yī)改政策，熟悉醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)特點，學習現(xiàn)代醫(yī)院的管理知識和技能，完善相關(guān)理論知識體系建設(shè)，才能將管理會計和業(yè)務(wù)信息進行深度融合。綜上所述，新醫(yī)改背景下，借助管理會計的技術(shù)方法做好公立醫(yī)院經(jīng)濟運營分析，強化經(jīng)營能力和經(jīng)濟效益指標的管理能力，是財務(wù)管理的重要內(nèi)容。在保持公益性前提下，為提高競爭力，實現(xiàn)“三個轉(zhuǎn)變、三個提高”，公立醫(yī)院應(yīng)結(jié)合自身特點，建立業(yè)財融合通道，提升醫(yī)院管理會計應(yīng)用能力，推進信息化建設(shè)，加強管理會計人才培養(yǎng)，為領(lǐng)導決策提供科學參考和建議，有效發(fā)揮管理會計的作用，促進公立醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展。

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作者：雷偲 單位：湖北省中醫(yī)院