集團(tuán)土地增值稅稅收籌劃研究

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摘要：對(duì)于房地產(chǎn)行業(yè)來(lái)說(shuō)，土地增值稅是一個(gè)很大的稅種。房地產(chǎn)屬于開(kāi)發(fā)時(shí)間長(zhǎng)、資金回收慢的行業(yè)，合理、合法地進(jìn)行稅收籌劃以及解決資金問(wèn)題至關(guān)重要。此外，采取合理的方式最大限度地減輕房地產(chǎn)企業(yè)的稅收壓力，還可以較大程度地提升房地產(chǎn)企業(yè)的資金效益，進(jìn)而促進(jìn)房地產(chǎn)行業(yè)長(zhǎng)期良性地發(fā)展。為此，文章在剖析“營(yíng)改增”政策落實(shí)后對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅收方面的重要影響的基礎(chǔ)上，就目前的行業(yè)稅收籌劃及清算問(wèn)題給出了相關(guān)意見(jiàn)，以便更好地解決房地產(chǎn)企業(yè)稅收難題，進(jìn)而提高房地產(chǎn)企業(yè)的資金使用效益。

關(guān)鍵詞：土地增值稅；房地產(chǎn)行業(yè)；稅收

近年來(lái)，國(guó)家越來(lái)越重視房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展并進(jìn)行宏觀調(diào)控，還出臺(tái)了很多政策，使得房地廠行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈。我國(guó)房地廠行業(yè)開(kāi)發(fā)有長(zhǎng)時(shí)間的建設(shè)期，早期階段的資金投入大，并且由于政策的不斷變化，房地廠企業(yè)也要不斷更新其稅收籌劃，使其納稅負(fù)擔(dān)降到最小，在合理合法的基礎(chǔ)上規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，使國(guó)家的房地廠行業(yè)能實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值和效益的最大化，不斷促進(jìn)企業(yè)快速發(fā)展。在地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的各種稅種中，土地增值稅至關(guān)重要，根據(jù)調(diào)查顯示：2007年國(guó)家土地增值稅稅收金額為403.10億元，2008年稅收金額達(dá)到537.43億元，2009年增長(zhǎng)至719.56億元，而2016年國(guó)家的土地增值稅稅收收入高達(dá)4212.19億元。重慶作為房地產(chǎn)稅的改革試點(diǎn)，在一定程度上代表了房地廠行業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，而重慶的JK集團(tuán)在房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展迅速，在重慶市起到帶頭作用。文章主要研究了JK集團(tuán)的成功之處，借鑒其寶貴經(jīng)驗(yàn)，并且收集重要信息，把JK集團(tuán)作為一個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)，對(duì)關(guān)于企業(yè)的土地增值稅稅收籌劃進(jìn)行研究。

1“營(yíng)改增”的逐步落實(shí)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的影響

1.1土地增值稅可扣除項(xiàng)目受限

近年來(lái)，由于國(guó)家在逐步落實(shí)“營(yíng)改增”政策，這些政策影響了很多的房地產(chǎn)企業(yè)，企業(yè)也要不斷做出調(diào)整以適應(yīng)政策的變化。房地產(chǎn)企業(yè)的可扣除項(xiàng)目與以往相比發(fā)生了很大的改變，具體來(lái)看，在以往的營(yíng)業(yè)稅收的政策下，原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅是土地增值稅可以扣除項(xiàng)目的一部分，實(shí)施“營(yíng)改增”政策后，國(guó)家明確規(guī)定：土地增值稅增值額的扣除項(xiàng)目中“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”不包括增值稅，這個(gè)規(guī)定雖然減少了重復(fù)收費(fèi)，但是也在一定程度上使可扣除的項(xiàng)目有所減少，房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅的總體稅負(fù)有所增加。由此得出，由于“營(yíng)改增”的實(shí)施，限制了房地產(chǎn)企業(yè)的稅收可扣除項(xiàng)目。

1.2土地增值稅預(yù)繳稅金與增值額變化

在國(guó)家實(shí)施“營(yíng)改增”政策后，土地增值稅可抵扣項(xiàng)目將會(huì)受到由增值稅預(yù)繳稅金和增值額的變化帶來(lái)的巨大沖擊。在未實(shí)施“營(yíng)改增”政策時(shí)，房地產(chǎn)行業(yè)在進(jìn)行商品的銷售時(shí)，采用的是按照價(jià)內(nèi)收入的方法；推行“營(yíng)改增”政策后，情況由之前的銷售收入變?yōu)槿缃竦奈春鲋刀惖氖杖?，這說(shuō)明土地增值稅的價(jià)內(nèi)稅的一部分變成了價(jià)外稅，在對(duì)土地增值稅預(yù)繳的過(guò)程中，其預(yù)繳的收入基礎(chǔ)也和以前不一樣，含稅收入變成了不含稅收入。如果單看納稅帶來(lái)的結(jié)果，“營(yíng)改增”政策其實(shí)是在降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅額。

2重慶市房地產(chǎn)的特點(diǎn)

重慶市政府在房地產(chǎn)控制方面嚴(yán)格按照規(guī)定監(jiān)督房地產(chǎn)的投資，政府會(huì)在把地交給房地產(chǎn)企業(yè)后，嚴(yán)格控制不同樓盤，對(duì)樓盤的策劃進(jìn)行嚴(yán)格的審批，政府通過(guò)這種方式把控房地產(chǎn)行業(yè)的建設(shè)和開(kāi)發(fā)，以此發(fā)揮政府對(duì)房地產(chǎn)的調(diào)控作用，同時(shí)對(duì)房地產(chǎn)投資進(jìn)度進(jìn)行監(jiān)督。通過(guò)2018年重慶的一系列房地產(chǎn)政策可以了解到，盡管政策環(huán)境大體上是寬松的，但可以感受到國(guó)家加大了對(duì)投機(jī)性房地產(chǎn)需求的打擊力度，不斷完善企業(yè)的融資和銷售活動(dòng)。

3JK集團(tuán)的稅收籌劃

3.1JK集團(tuán)的公司簡(jiǎn)介

JK集團(tuán)初創(chuàng)于1998年，經(jīng)過(guò)23年的創(chuàng)新發(fā)展，如今已成為涉足科技、現(xiàn)代服務(wù)等多領(lǐng)域的大型集團(tuán)公司，在房地產(chǎn)企業(yè)具有很高的影響力和競(jìng)爭(zhēng)力。JK集團(tuán)實(shí)施的主要戰(zhàn)略為開(kāi)拓國(guó)家城市群，圍繞多城市開(kāi)展項(xiàng)目進(jìn)行戰(zhàn)略性布局，現(xiàn)有的業(yè)務(wù)已經(jīng)拓展到23個(gè)省市，其規(guī)模也在迅速擴(kuò)張，公司也在不斷提高效益。JK集團(tuán)擁有2000多億元的總資產(chǎn)，企業(yè)職工達(dá)2.4萬(wàn)余人，2018年銷售收入超過(guò)1000億元，銷售面積在同行業(yè)中排名前十，超過(guò)1000萬(wàn)m2。

3.2JK集團(tuán)土地增值稅的稅收籌劃建議

（1）從收入角度進(jìn)行稅收籌劃。合理分解房地產(chǎn)的銷售收入，如有部分房地產(chǎn)企業(yè)把裝修和購(gòu)房區(qū)別開(kāi)，將其分成兩個(gè)不同的版塊進(jìn)行核算，使裝修業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的費(fèi)用成為一個(gè)獨(dú)立的整體，使其從房地產(chǎn)銷售中分離出來(lái)。這個(gè)前提是不改變扣除的金額，通過(guò)分開(kāi)裝修和銷售，可以使轉(zhuǎn)讓收入更少，以此減少土地增值稅額。按照土地增值稅的通用公式，可以達(dá)到減少稅額的效果。通常情況下,在房產(chǎn)出售的過(guò)程中，企業(yè)會(huì)對(duì)毛坯房進(jìn)行維護(hù)和裝修，在出售之前會(huì)安裝一些設(shè)備，這就表明在出售的價(jià)格中包括了裝修費(fèi)用，這也可以成為稅收籌劃的一個(gè)切入點(diǎn)。房地產(chǎn)企業(yè)如果對(duì)設(shè)備的維護(hù)和安裝以及室內(nèi)裝修單獨(dú)進(jìn)行核算，這一部分產(chǎn)生的收入則是勞務(wù)收入，而勞務(wù)收入不納入土地增值稅的計(jì)算，從而使土地增值稅的稅率稅基和稅負(fù)下降，收入減少，最終完成土地增值稅的稅收籌劃。①設(shè)立一個(gè)新的裝修公司，該公司主要負(fù)責(zé)裝修企業(yè)開(kāi)發(fā)的房產(chǎn)；②JK房地產(chǎn)企業(yè)與購(gòu)房者簽訂毛坯房銷售合同，同時(shí)約定裝修服務(wù)將由所屬房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司旗下的裝修公司提供；③購(gòu)房者和JK集團(tuán)旗下的裝修公司之間簽訂裝修合同。下面用新設(shè)立一個(gè)裝修公司的方法對(duì)JK地產(chǎn)進(jìn)行有關(guān)普通住宅方面的稅收籌劃。JK集團(tuán)有一個(gè)地產(chǎn)項(xiàng)目，該項(xiàng)目名為JK空港城，該空港城的地理位置優(yōu)越，坐落在重慶市渝北的空港新城，建筑面積為410835m2，共有2760戶房屋，按照目前的10970元/m2的均價(jià)，空港城的普通住宅會(huì)產(chǎn)生4506859950元的銷售收入，其中，室內(nèi)的維護(hù)和裝修與安裝設(shè)備費(fèi)用為207471675元，均價(jià)為505元/m2?；I劃方案：JK集團(tuán)新設(shè)立一個(gè)裝修公司A，并且和購(gòu)房者簽訂裝修合同，合同價(jià)格為800/m2，裝修的總銷售收入為800×410835=328668000元。進(jìn)行稅收籌劃前，普通住宅有以下幾個(gè)項(xiàng)目的加計(jì)扣除：取得土地所有權(quán)的金額為1380000000元；土地開(kāi)發(fā)成本為207471675+1023650000=1231121675元；土地開(kāi)發(fā)費(fèi)用為（1380000000+1231121675）×10%=261112167.5元；轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金為325645000.87元；財(cái)政部規(guī)定的加計(jì)扣除20%的部分為（1380000000+1231121675）×20%=522224335元；因此，土地增值稅的增值稅額為786756771.63元；增值額未超過(guò)扣除金額50%的部分適用稅率為30%；土地增值稅的應(yīng)納稅額為786756771.63×30%=236027031.489元。通過(guò)計(jì)算可以得出籌劃前土地增值稅的應(yīng)納稅額為786756771.63×30%=236027031.489元；清算后利潤(rùn)為786756771.63-236027031.489=550729740.141元。籌劃后，JK集團(tuán)可以注冊(cè)一個(gè)新的裝修公司，注冊(cè)為小規(guī)模納稅人，該裝修公司與購(gòu)房者簽訂裝修合同，合同價(jià)格為800元/m2，產(chǎn)生的總收入為800×410835=328668000元。同時(shí)，JK地產(chǎn)與購(gòu)房者簽訂銷售合同，合同金額為（4506859950-328668000）÷410835=10170元，總銷售收入為4178191950元。通過(guò)計(jì)算可以得出，JK地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)繳稅額為230580585元；清算后利潤(rùn)為768601950-230580585=538021365元。新的裝修公司A的裝修收入為800×410835=328668000元；裝修成本為207471675元；因?yàn)闉樾∫?guī)模納稅人，應(yīng)交增值稅為328668000×3%=9860040元；稅金及附加為9860040×（7%+3%）=986004元；利潤(rùn)為328668000-207471675-986004=120210321元。新的裝修公司A籌劃后的總利潤(rùn)為120210321+538021365=658231686元，相比于籌劃前增加的利潤(rùn)為658231686-550729740.141=107501945.859元該方案的關(guān)鍵點(diǎn)是把收入進(jìn)行分散以降低增值額，裝修公司獲得的利潤(rùn)越多時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)就能減少更多的增值額，經(jīng)過(guò)此清算后的總利潤(rùn)就越大。（2）開(kāi)發(fā)方式的選擇。在房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，不僅要選擇最合適的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，還要選擇最優(yōu)的開(kāi)發(fā)形式。我國(guó)現(xiàn)階段主要有代建、合作建房和自建這三種開(kāi)發(fā)形式。合作建房是指和其他伙伴共同建房，可以各自提供資金或者土地，使用這種方法建房的人，如果商定了以相關(guān)的比例進(jìn)行分房，則在雙方用房的過(guò)程中可以暫時(shí)不用交土地增值稅，但是如果以后出現(xiàn)了對(duì)房子進(jìn)行轉(zhuǎn)讓或轉(zhuǎn)賣的情況，就要嚴(yán)格按照相關(guān)條例進(jìn)行土地增值稅的繳納，這種方式可以實(shí)現(xiàn)雙贏。代建房是指客戶找到房地產(chǎn)企業(yè)，并讓其幫忙代建，在項(xiàng)目完成之后，房地產(chǎn)企業(yè)需要向客戶收取一定的費(fèi)用。（3）從扣除項(xiàng)目角度進(jìn)行稅收籌劃。雖然“營(yíng)改增”的執(zhí)行在一定程度上限制了房地產(chǎn)企業(yè)的稅收可扣除項(xiàng)目，但是根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，在不違背國(guó)家的稅收規(guī)定下還是能在一些方面進(jìn)行合理的稅收籌劃。首先，在不違反政策的前提下轉(zhuǎn)移費(fèi)用，這樣可以增加土地的成本。比如企業(yè)在處理會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中，可以適當(dāng)把一些費(fèi)用歸于開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中，這樣可以使開(kāi)發(fā)總成本增加，進(jìn)而增加可扣除金額，達(dá)到減少土地增值稅額的效果。其次，關(guān)于如何計(jì)算房地產(chǎn)中的利息支出，通常會(huì)使用兩種方法，第一種是進(jìn)行貸款，貸款源于商業(yè)銀行的同一個(gè)類別和同一個(gè)期限的貸款，可以在最大程度上扣除可扣稅額；第二種是扣除掉一定的開(kāi)發(fā)比例，通常可以扣減成本的5%。

4結(jié)束語(yǔ)

房地產(chǎn)在開(kāi)發(fā)過(guò)程中的各個(gè)環(huán)節(jié)都關(guān)系到土地增值稅的稅收籌劃，為此應(yīng)該根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行稅收籌劃，同時(shí)也要確保籌劃過(guò)程的合理、合法，注重成本效率原則。在降低稅負(fù)的同時(shí)，也要注意對(duì)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)的防控，不斷實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益的最大化。

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作者：李成云 王沙 單位：貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)