內(nèi)部審計(jì)及成本的關(guān)系

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摘要:基于成本理論和對(duì)內(nèi)部審計(jì)的研究，著重探索了內(nèi)部審計(jì)與成本的關(guān)系。研究提出，內(nèi)部審計(jì)是控制成本的重要組成部分，有效的內(nèi)部審計(jì)有利于降低成本，完善我國(guó)現(xiàn)有審計(jì)體系。研究結(jié)論對(duì)內(nèi)部審計(jì)制度的發(fā)展與完善有現(xiàn)實(shí)啟示。

關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì)；成本

一、成本理論的演進(jìn)

美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家Berle和Means(1932)《現(xiàn)代公司與私有財(cái)產(chǎn)》，指出所關(guān)注的企業(yè)的契約性質(zhì)和委托問(wèn)題，最終推動(dòng)了經(jīng)濟(jì)學(xué)中理論(agencv theory)的萌芽和發(fā)展。Alchian和Demset(1972)探究的重點(diǎn)是企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)的激勵(lì)問(wèn)題，即監(jiān)督成本。他們提出了“隊(duì)生產(chǎn)”理論，并認(rèn)為企業(yè)就是一種典型的團(tuán)隊(duì)生產(chǎn)。Jensen和Meckling(1976)的研究發(fā)現(xiàn)：只要不是百分百持股的股東就有自利的動(dòng)機(jī)，就會(huì)存在成本，標(biāo)志著委托問(wèn)題研究方法的正式定形。Michael C.Jensen(1986)提出了自由現(xiàn)金流的概念，透過(guò)自由現(xiàn)金流去研究成本,提出了成本中的股東與管理者之間的成本。Fama(1980)認(rèn)為存在于公司所有者和管理者之間的委托——問(wèn)題會(huì)因?yàn)楣芾碚邔?duì)自己的職業(yè)生涯的關(guān)注而得到緩解。Holmstrm(1982)建立了一個(gè)模型用以說(shuō)明管理者對(duì)職業(yè)生涯的關(guān)注產(chǎn)生了一種重要的激勵(lì)作用。Fama和Jensen(1983)認(rèn)為，公司問(wèn)題可由適當(dāng)?shù)慕M織程序來(lái)解決，互相分離的內(nèi)部機(jī)制設(shè)計(jì)可解決問(wèn)題。Rfar(2000)通過(guò)建立結(jié)果模型和替代模型分析了大股東和中小股東之間的成本。

二、內(nèi)部審計(jì)的研究

國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)(2001)的新版的《國(guó)際內(nèi)部審計(jì)專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)框架》中，內(nèi)部審計(jì)全新定義為：內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營(yíng)。它通過(guò)應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及治理過(guò)程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)(2003)《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》，做出定義：“內(nèi)部審計(jì)是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過(guò)審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來(lái)促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)和國(guó)家審計(jì)(政府審計(jì))、社會(huì)審計(jì)(事務(wù)所審計(jì)、獨(dú)立審計(jì))并列為三大類(lèi)審計(jì)?！?nbsp;西方內(nèi)部審計(jì)理論將公司的治理分為董事會(huì)、高層管理人員、外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)四個(gè)方面，旨在通過(guò)四個(gè)方面相互結(jié)合，促進(jìn)公司發(fā)展，其中內(nèi)部審計(jì)的主要職能是確認(rèn)和咨詢。在我國(guó)，內(nèi)部審計(jì)的基本職能是評(píng)價(jià)和監(jiān)督，以提高企業(yè)價(jià)值為目標(biāo)，以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。根據(jù)相關(guān)法規(guī)的頒布，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的研究可以分為三個(gè)階段：第一個(gè)階段，1983年審計(jì)署成立，1985年8月審計(jì)署頒布了《內(nèi)部審計(jì)暫行規(guī)定》，為內(nèi)部審計(jì)提供了法律依據(jù)。之后又頒布了《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)的若干規(guī)定》(1985)和《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》(1989)，這一階段主要是圍繞內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能研究，是國(guó)家審計(jì)職能的延續(xù)。第二階段，1994年《審計(jì)法》的頒布，標(biāo)志著我國(guó)審計(jì)進(jìn)入正軌。之后引進(jìn)了大量國(guó)外內(nèi)部審計(jì)的概念，主要是對(duì)內(nèi)部審計(jì)基本理論、制度、監(jiān)督等進(jìn)行研究。第三階段，2003年《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》和《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》的出臺(tái)，標(biāo)志著內(nèi)部審計(jì)從國(guó)家審計(jì)中獨(dú)立出來(lái)。之后，《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則》以及相關(guān)內(nèi)部控制規(guī)范的出臺(tái)，意味著我國(guó)內(nèi)部審計(jì)研究更上一層。

三、內(nèi)部審計(jì)與成本的關(guān)系

在內(nèi)部審計(jì)的研究過(guò)程中，雖然很多學(xué)者已經(jīng)意識(shí)到西方在內(nèi)部審計(jì)研究方面的先進(jìn)性，但是并未與中國(guó)企業(yè)的實(shí)際情況深入聯(lián)系起來(lái)，因此很多企業(yè)未開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)的研究，未建立與完善內(nèi)部審計(jì)制度。從實(shí)際情況來(lái)看，一方面，投資者希望通過(guò)有效的內(nèi)部審計(jì)對(duì)人的行為進(jìn)行控制，從而有效地解決企業(yè)信息不對(duì)稱(chēng)的問(wèn)題；另一方面，投資者需要通過(guò)內(nèi)部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中表現(xiàn)其剩余控制權(quán)，直接提高其對(duì)管理層的監(jiān)督能力。雖然外部審計(jì)在獨(dú)立性和公正性上是優(yōu)于內(nèi)部審計(jì)的，但內(nèi)部審計(jì)是外部審計(jì)的基礎(chǔ)，在外部審計(jì)過(guò)程中，由于外部審計(jì)人員對(duì)公司詳細(xì)情況的了解是不夠充分，因此在審計(jì)過(guò)程中可能會(huì)遇到相對(duì)的困難。而內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相比，內(nèi)部審計(jì)能夠在事前策劃、事中控制和事后監(jiān)督的幾個(gè)階段里充分發(fā)揮作用，可以在一定程度上填補(bǔ)外部審計(jì)的缺陷，同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分和一種特殊的形式，是對(duì)內(nèi)部控制的再控制，它可以通過(guò)預(yù)防和減少企業(yè)的損失來(lái)增加企業(yè)的價(jià)值。詹森和麥克林將“成本”定義為：“為設(shè)計(jì)、監(jiān)督和約束利益沖突的人之間的一組契約所必須付出的成本，加上執(zhí)行契約時(shí)成本超過(guò)收益所造成的剩余損失。具體來(lái)說(shuō)分為三個(gè)部分：監(jiān)督成本，擔(dān)保成本和剩余成本。”比如，在經(jīng)營(yíng)過(guò)程當(dāng)中，人往往為了自己得到利益，不積極經(jīng)營(yíng)工作，做出損害委托人的利益的行為，這些行為未被發(fā)現(xiàn)時(shí)，人也可能得到相應(yīng)的回報(bào)；還有一些人通過(guò)自己的權(quán)力，占用企業(yè)資源，增加企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本，造成企業(yè)價(jià)值的浪費(fèi)；再者，企業(yè)在經(jīng)營(yíng)決策過(guò)程中，人追求的是他在期間的投資回報(bào)最大化，是一種短期行為，與此相反，股東更傾向于長(zhǎng)期價(jià)值最大化，由此產(chǎn)生的結(jié)果是人與委托人兩者決策目標(biāo)的不一致，這就可能造成企業(yè)成本的增加。委托人對(duì)于人的監(jiān)督約束力度不夠是產(chǎn)生成本的一個(gè)重要原因，通過(guò)內(nèi)部審計(jì)能夠增強(qiáng)對(duì)人的監(jiān)督與約束。一來(lái)經(jīng)營(yíng)者很多信息都能從企業(yè)內(nèi)部得來(lái)，而所有者收集經(jīng)營(yíng)者的信息卻相對(duì)困難。二來(lái)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)結(jié)果是由諸多因素決定，并不只是經(jīng)營(yíng)者的單方行為，還存在很多外部因素的共同作用，所有者不但不能直接觀察到經(jīng)營(yíng)者所有的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，還不能直接了解經(jīng)營(yíng)的其他因素，因此，所有者也只能按照經(jīng)營(yíng)成果來(lái)推測(cè)經(jīng)營(yíng)者在經(jīng)營(yíng)過(guò)程當(dāng)中的行為。而內(nèi)部審計(jì)恰恰可以解決所有者與經(jīng)營(yíng)者之間信息不對(duì)稱(chēng)的問(wèn)題，完善對(duì)者的監(jiān)督約束機(jī)制，提高經(jīng)營(yíng)信息的透明度，從而達(dá)到降低成本的目的。

四、通過(guò)內(nèi)部審計(jì)，控制成本

當(dāng)今時(shí)代，企業(yè)的發(fā)展規(guī)模不斷壯大，管理日益趨向?qū)I(yè)化，所有權(quán)與控制權(quán)分離已經(jīng)成為普遍趨勢(shì)，成本的出現(xiàn)已經(jīng)無(wú)可避免，若不進(jìn)行有效的控制，人員也許會(huì)為了自身利益做出與委托人利益相悖的決策，為了確保者能夠全心全意為委托人進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理，保證人履行其經(jīng)營(yíng)職責(zé)，企業(yè)就需要建立一套有效的監(jiān)督管理機(jī)制對(duì)人的行為進(jìn)行監(jiān)管，而怎樣在內(nèi)部審計(jì)過(guò)程之中對(duì)成本進(jìn)行有效控制，是一個(gè)值得研究探索的問(wèn)題。本文認(rèn)為，在內(nèi)部審計(jì)的過(guò)程中，可以從如下幾個(gè)方面來(lái)控制成本:第一，信息的不對(duì)稱(chēng)是成本產(chǎn)生的一個(gè)重要原因，內(nèi)部審計(jì)是解決信息不對(duì)稱(chēng)的一個(gè)重要措施。企業(yè)所有者將經(jīng)營(yíng)權(quán)交與管理者進(jìn)行委托以后，作為人，企業(yè)管理者負(fù)責(zé)企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，如資金的運(yùn)作、企業(yè)資源的配置、企業(yè)收入及各項(xiàng)支出等。必然情況下，企業(yè)管理者處于相對(duì)信息優(yōu)勢(shì)，企業(yè)所有者處于相對(duì)信息劣勢(shì)，同時(shí)企業(yè)管理者很有可能利用信息不對(duì)稱(chēng)這一條件為自己謀獲額外收益，內(nèi)部審計(jì)恰好能解決這一問(wèn)題。內(nèi)部審計(jì)以相關(guān)審計(jì)方法為途徑，向有關(guān)方面提供真實(shí)有效的信息，并且，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告需要內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行相對(duì)獨(dú)立的審計(jì)，從而約束管理層編制及披露會(huì)計(jì)信息的可靠性，有效地去緩解所有者與管理者之間信息不對(duì)稱(chēng)的問(wèn)題，減少成本，使成本得到控制。第二，內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，可對(duì)人的行為進(jìn)行監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中存在的缺陷，從而進(jìn)一步提出改進(jìn)的意見(jiàn)和建議，并提出相關(guān)舉措，使得內(nèi)部控制制度更為完整、合理，愈加有效地保證經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的順利進(jìn)行，進(jìn)而降低成本發(fā)生的可能性。例如，建立和完善企業(yè)的激勵(lì)機(jī)制，讓人能夠以購(gòu)買(mǎi)或者以贈(zèng)予等方式擁有企業(yè)一定部分的所有權(quán)。審計(jì)部門(mén)需保證客觀、公正、獨(dú)立，公司則要樹(shù)立起有權(quán)必有責(zé)，有獎(jiǎng)必有罰，賞罰分明的機(jī)制，通過(guò)這些機(jī)制，人則會(huì)因?yàn)樽约盒袨榈恼_與否得到相應(yīng)的收益或是遭受相對(duì)的損失。通過(guò)內(nèi)部審計(jì)，對(duì)人的行為進(jìn)行監(jiān)督，盡量避免“道德危險(xiǎn)”和“逆向選擇”，最大限度地減少委托人和人之間目標(biāo)不一致的情形。第三，通過(guò)內(nèi)部審計(jì)，對(duì)經(jīng)營(yíng)者的行為進(jìn)行監(jiān)督約束，在事前策劃、事中控制、事后監(jiān)督的整體環(huán)節(jié)都發(fā)揮該有的作用。經(jīng)營(yíng)者在對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行投資決策時(shí)，當(dāng)其與所有者在目標(biāo)利益不一致時(shí)，經(jīng)營(yíng)者會(huì)更傾向于成本更低，能較快產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的投資項(xiàng)目，而所有者更傾向于長(zhǎng)期投資回報(bào)收益。再者，經(jīng)營(yíng)者也許會(huì)因?yàn)樽陨砝妫^少地考慮項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)性，進(jìn)行大規(guī)模的投資等，而所有者往往會(huì)考慮項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)性，避免風(fēng)險(xiǎn)過(guò)大的大規(guī)模投資。

五、小結(jié)

綜上所述，內(nèi)部審計(jì)是公司治理的重要組成部分，是控制成本的重要環(huán)節(jié)。增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、公允性，提高公司會(huì)計(jì)信息傳遞的透明度，都與內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的有效性息息相關(guān)。高質(zhì)量的內(nèi)部審計(jì)是解決委托雙方信息的不對(duì)稱(chēng)的重要渠道，有效的內(nèi)部審計(jì)有利于審計(jì)制度的完善，對(duì)管理層行為進(jìn)行監(jiān)督，降低機(jī)會(huì)主義行為發(fā)生率，從而降低成本。在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，要完成所有者治理的目標(biāo)，就必須正確認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)與成本之間的互動(dòng)關(guān)系，并充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)存有的積極作用。

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作者:趙玥 單位:成都市第三人民醫(yī)院