論會(huì)計(jì)核算基本前提的擴(kuò)展及依據(jù)

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會(huì)計(jì)假設(shè)是對(duì)會(huì)計(jì)核算上不明確的不確定情況所作的姑且認(rèn)定，而對(duì)會(huì)計(jì)核算上明確的不確定情況所作的限定則不是會(huì)計(jì)假設(shè)。會(huì)計(jì)假設(shè)是會(huì)計(jì)核算的基本前提，但會(huì)計(jì)核算的基本前提，不一定是會(huì)計(jì)假設(shè)。

會(huì)計(jì)核算基本前提的擴(kuò)展及依據(jù)

1．會(huì)計(jì)核算基本前提的擴(kuò)展。前面提到會(huì)計(jì)核算的四個(gè)基本前提中，會(huì)計(jì)主體限定了會(huì)計(jì)核算的空間范圍；持續(xù)經(jīng)營(yíng)限定了會(huì)計(jì)核算的時(shí)間范圍；會(huì)計(jì)分期限定了什么時(shí)候記賬、算賬、報(bào)賬；貨幣計(jì)量限定了會(huì)計(jì)核算應(yīng)采用什么計(jì)量單位。我們認(rèn)為，除此之外，還應(yīng)限定會(huì)計(jì)核算的記賬基礎(chǔ)、核算內(nèi)容和記賬方法，也就是會(huì)計(jì)核算的另外三個(gè)基本前提：權(quán)責(zé)發(fā)生制、會(huì)計(jì)六要素和借貸記賬法。（1）權(quán)責(zé)發(fā)生制是限定企業(yè)會(huì)計(jì)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，要以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。之所以選擇權(quán)責(zé)發(fā)生制而不選擇收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，是因?yàn)槠髽I(yè)交易或者事項(xiàng)的發(fā)生時(shí)間，與相關(guān)貨幣收支時(shí)間有時(shí)并不完全一致。（2）會(huì)計(jì)六要素是限定我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)在對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告時(shí)，應(yīng)將會(huì)計(jì)對(duì)象的具體內(nèi)容劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)六個(gè)要素，而不能分為其他的會(huì)計(jì)要素。根據(jù)我國(guó)國(guó)情，《基本準(zhǔn)則》將會(huì)計(jì)要素分為六個(gè)項(xiàng)目。對(duì)會(huì)計(jì)要素的限定和規(guī)范，可以使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)更加科學(xué)嚴(yán)密，為合理建立會(huì)計(jì)科目體系、設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表提供依據(jù)和基本框架結(jié)構(gòu)，便于會(huì)計(jì)信息的匯總、對(duì)比，為投資者、債權(quán)人等會(huì)計(jì)信息使用者提供更加有用的信息。（3）借貸記賬法是限定企業(yè)會(huì)計(jì)在選擇記賬方法時(shí)，只能采用借貸記賬法，而不能選擇其他復(fù)式記賬方法。限定采用借貸記賬法記賬，不僅規(guī)范了各行業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作，更好地發(fā)揮會(huì)計(jì)的作用，同時(shí)也便于同世界上其他國(guó)家進(jìn)行經(jīng)濟(jì)交往。

2．?dāng)U展的主要依據(jù)。我們把“權(quán)責(zé)發(fā)生制、會(huì)計(jì)六要素、借貸記賬法”作為會(huì)計(jì)核算的基本前提，將會(huì)計(jì)核算基本前提由四個(gè)擴(kuò)展到七個(gè)，雖然有悖于公認(rèn)的四個(gè)基本前提，但是它符合中國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的具體情況，并且能使會(huì)計(jì)理論更加完善。其主要依據(jù)是：（1）符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》（以下簡(jiǎn)稱“基本準(zhǔn)則”）?；緶?zhǔn)則顯然是對(duì)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范，其第一章總則共十一條，是對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)核算過(guò)程的總體規(guī)范，第一條是制定基本準(zhǔn)則的目的———規(guī)范會(huì)計(jì)核算；第二條是基本準(zhǔn)則的適用范圍———中華人民共和國(guó)境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)；第三條是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括的內(nèi)容———基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則；第四條是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)。剩下七條（從第五條至第十一條）顯然是對(duì)會(huì)計(jì)核算的空間范圍、時(shí)間范圍、計(jì)量單位、記賬基礎(chǔ)、核算內(nèi)容、記賬方法的限定，也就是本文提到的七個(gè)會(huì)計(jì)核算基本前提?；緶?zhǔn)則將這七個(gè)方面的內(nèi)容作為基本準(zhǔn)則的總則部分，顯然是對(duì)會(huì)計(jì)核算全過(guò)程的總體規(guī)范。這七個(gè)方面雖然是人為確定的，但完全是出于客觀的需要，符合會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的客觀事實(shí)，有充分的客觀必然性，違反其中任何一個(gè)前提，會(huì)計(jì)核算工作就無(wú)法正常進(jìn)行。（2）符合公認(rèn)的會(huì)計(jì)核算基本前提的定義。上述七個(gè)會(huì)計(jì)核算基本前提，不僅不與公認(rèn)的會(huì)計(jì)核算基本前提的定義相矛盾，反而修正了其欠準(zhǔn)確的部分，補(bǔ)充了核算內(nèi)容、記賬基礎(chǔ)和記賬方法，使會(huì)計(jì)核算基本前提更加完整。因此，將會(huì)計(jì)核算基本前提擴(kuò)展到“會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量、權(quán)責(zé)發(fā)生制、會(huì)計(jì)六要素、借貸記賬法”七個(gè)方面的內(nèi)容，不僅與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相適應(yīng)，也符合公認(rèn)的會(huì)計(jì)核算基本前提的定義，更符合我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)踐。

“會(huì)計(jì)核算基本前提”不等于“會(huì)計(jì)假設(shè)”

從定義上看，會(huì)計(jì)核算的基本前提不等于會(huì)計(jì)假設(shè)，會(huì)計(jì)核算基本前提是對(duì)會(huì)計(jì)核算的已經(jīng)明確或不明確的不確定情況所作的限定或姑且認(rèn)定，是進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的先決條件。而會(huì)計(jì)假設(shè)是對(duì)會(huì)計(jì)核算上不明確的不確定情況，只能根據(jù)客觀的正常情況和趨勢(shì)，作出合乎情理的認(rèn)定，這是會(huì)計(jì)假設(shè)與會(huì)計(jì)核算基本前提的根本區(qū)別。在上述公認(rèn)的四個(gè)會(huì)計(jì)核算基本前提中，只有持續(xù)經(jīng)營(yíng)屬于會(huì)計(jì)假設(shè)，因?yàn)槠髽I(yè)能否永遠(yuǎn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)并不明確，只能根據(jù)正常情況姑且認(rèn)定其是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，但不能保證不會(huì)出現(xiàn)解散清算的情況。而會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量，是對(duì)已經(jīng)明確的不確定情況所作的限定，一旦作了限定，就不會(huì)出現(xiàn)其他情況，具體分述如下：會(huì)計(jì)主體是在會(huì)計(jì)為之服務(wù)的特定單位已經(jīng)明確的情況下，限定其只能核算那些影響為之服務(wù)的特定單位本身經(jīng)濟(jì)利益的各項(xiàng)交易或者事項(xiàng)，那些不影響為之服務(wù)的特定單位經(jīng)濟(jì)利益的交易或者事項(xiàng)，就不能進(jìn)行核算。如果是會(huì)計(jì)假設(shè)，可能還會(huì)出現(xiàn)核算不影響為之服務(wù)的特定單位經(jīng)濟(jì)利益的交易或者事項(xiàng)。但是通過(guò)上述限定之后，就不會(huì)出現(xiàn)這種情況。因此，這不是姑且認(rèn)定，而是明確的限定。會(huì)計(jì)分期是將企業(yè)持續(xù)不斷的經(jīng)營(yíng)過(guò)程，人為地、明確地劃分為較短的相對(duì)等距的會(huì)計(jì)期間，這顯然是對(duì)會(huì)計(jì)核算所進(jìn)行的限定。如果是會(huì)計(jì)假設(shè)，將有可能出現(xiàn)沒(méi)有會(huì)計(jì)期間的情況，但經(jīng)過(guò)上述限定，就不會(huì)出現(xiàn)這種情況。因此，這不是姑且認(rèn)定，而是明確的限定。貨幣計(jì)量是在貨幣量度、實(shí)務(wù)量度和勞動(dòng)量度三種明確的量度之間，限定采用貨幣量度。如果是會(huì)計(jì)假設(shè)，那就有可能出現(xiàn)以實(shí)物量度或勞動(dòng)量度作為統(tǒng)一的量度單位，但在上述限定之下，這種情況不會(huì)出現(xiàn)。因此，這也不是姑且認(rèn)定，而是明確的限定。因此，將上述公認(rèn)的四個(gè)會(huì)計(jì)核算的基本前提，稱為會(huì)計(jì)假設(shè)，僅僅是一種習(xí)慣叫法，并不科學(xué)。筆者認(rèn)為，雖然會(huì)計(jì)假設(shè)是會(huì)計(jì)核算的前提條件，但會(huì)計(jì)核算的前提條件不一定都是會(huì)計(jì)假設(shè)。

貨幣計(jì)量不包括幣值穩(wěn)定假設(shè)

對(duì)“貨幣計(jì)量”這個(gè)會(huì)計(jì)核算基本前提，普遍的看法是：貨幣計(jì)量是以“幣值穩(wěn)定假設(shè)”為條件的，只有在幣值穩(wěn)定或相對(duì)穩(wěn)定的情況下，不同時(shí)點(diǎn)的資產(chǎn)價(jià)值才具有可比性，不同期間的收入和費(fèi)用才能進(jìn)行比較。我們認(rèn)為：貨幣計(jì)量的實(shí)質(zhì)，是要求企業(yè)對(duì)所有的交易或者事項(xiàng)都要以貨幣作為統(tǒng)一尺度來(lái)進(jìn)行計(jì)量。這里并沒(méi)隱含“幣值穩(wěn)定”這一假設(shè)，因?yàn)閹胖凳欠穹€(wěn)定，是不以人的主觀意志為轉(zhuǎn)移的，并不因?yàn)榧僭O(shè)它穩(wěn)定就穩(wěn)定，不假設(shè)它穩(wěn)定就不穩(wěn)定，而是處在不斷的變化之中。我國(guó)所有企業(yè)的一些相同資產(chǎn)、相同單位產(chǎn)品的收入和發(fā)生的費(fèi)用，從建國(guó)到現(xiàn)在都翻了幾番、幾十番甚至上百番，幣值不穩(wěn)定的影響是眾所周知的。

會(huì)計(jì)假設(shè)是對(duì)會(huì)計(jì)核算上不明確的不確定情況，根據(jù)客觀的正常情況和趨勢(shì)，所作的合乎情理的姑且認(rèn)定。持續(xù)的通貨膨脹已經(jīng)是世界范圍內(nèi)的公認(rèn)事實(shí)，幣值不穩(wěn)定才是正常情況和趨勢(shì)，不顧客觀事實(shí)的幣值穩(wěn)定假設(shè)，已經(jīng)不是假設(shè)，是將主觀愿望強(qiáng)加于客觀事實(shí)。事實(shí)上，不管幣值是否穩(wěn)定，也不管交易或者事項(xiàng)是在過(guò)去、現(xiàn)在還是將來(lái)發(fā)生，都不能妨礙會(huì)計(jì)核算以貨幣為計(jì)量單位進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量。所不同的是，在惡性通貨膨脹時(shí)期，需要用特殊的會(huì)計(jì)原則，如物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)原則對(duì)幣值進(jìn)行調(diào)整；對(duì)發(fā)生在不同時(shí)點(diǎn)上的資產(chǎn)，不同期間的收入和費(fèi)用，利用貨幣時(shí)間價(jià)值公式消除時(shí)間、風(fēng)險(xiǎn)和通貨膨脹的影響，將其換算成現(xiàn)在的價(jià)值或其他同一時(shí)點(diǎn)上的價(jià)值，同樣可以進(jìn)行比較，而不會(huì)因?yàn)閹胖挡环€(wěn)定就不能進(jìn)行比較。如果還假設(shè)幣值不變或前后波動(dòng)能夠互相抵消，未免有自欺欺人、掩耳盜鈴之嫌。但不管怎樣，都是以貨幣單位進(jìn)行計(jì)量，不能因?yàn)樨泿挪环€(wěn)定就不用貨幣單位進(jìn)行計(jì)量，會(huì)計(jì)的發(fā)展歷史已經(jīng)證明了這一點(diǎn)。（本文作者：蔣昕、單昭祥 單位：廣東海洋大學(xué)寸金學(xué)院）