代辦財務(wù)審計報告精選(九篇)

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第1篇：代辦財務(wù)審計報告范文

20世紀(jì)80年代末期以來，英國、新西蘭等盎格魯撒克遜國家大都根據(jù)新型公共管理理論，進(jìn)行了行政管理和公共財政制度的改革。隨后，這一改革逐漸擴(kuò)大到了包括瑞典、芬蘭在內(nèi)的北歐國家以及荷蘭、法國等歐洲大陸國家。新型公共管理理論的基本原理是政府部門應(yīng)當(dāng)引入市場機(jī)制，行政管理模式應(yīng)當(dāng)由輸入控制和注重過程轉(zhuǎn)變?yōu)檩敵隹刂坪鸵钥蛻魹閷?dǎo)向。這一理論在實踐中的要求是：1.通過實行國營企業(yè)私有化和/或引入公共行業(yè)私人股權(quán)方式轉(zhuǎn)變政府職能；2.通過建立獨立的機(jī)構(gòu)和/或制定績效考核措施實行“以績效為基礎(chǔ)的管理”；3.通過引入權(quán)責(zé)發(fā)生制等企業(yè)會計原則改革公共會計制度和預(yù)算制度。

近年來，日本通過引入政策評估、建立獨立的行政機(jī)構(gòu)等方式，也在以新型公共管理理論為基礎(chǔ)逐步進(jìn)行改革，因為這一理論的廣泛實踐能夠提高行政管理效率、改進(jìn)公共財政。一些以新型公共管理理論為基礎(chǔ)實行改革的西方發(fā)達(dá)國家已經(jīng)建立起了一個能夠有效發(fā)揮市場機(jī)制和輸出控制作用的基本框架。在這些國家中，最高審計機(jī)關(guān)發(fā)揮著重要的作用。本文調(diào)查了部分西方發(fā)達(dá)國家的最高審計機(jī)關(guān)在幫助有效實行以新型公共管理理論為基礎(chǔ)的改革中的作用，引用了2000～2001年間在澳大利亞、新西蘭、英國和美國等地進(jìn)行的實地調(diào)查案例，并分析了日本會計檢查院今后的作用。

二、西方發(fā)達(dá)國家的總體趨勢

（一）“以績效為基礎(chǔ)的管理”和最高審計機(jī)關(guān)發(fā)揮的作用

在西方發(fā)達(dá)國家，自從20世紀(jì)80年代末期以來，由于經(jīng)濟(jì)增長速度減緩，中央政府的財政狀況日趨惡化，這些中央政府不得不強(qiáng)化各種措施提高行政管理效率，力圖重新恢復(fù)財政平衡。而與此同時，專注于預(yù)算、人事等輸入控制的行政管理模式有其自身的局限性，這是人所共知的。鑒于財政狀況的日趨惡化以及社會民眾要求增加政府服務(wù)并使其多樣化的呼聲，中央政府更需要將有限的資金合理、高效地分配到每一個政策項目上，這一點就顯得越來越重要。

為應(yīng)對局勢，一些西方發(fā)達(dá)國家將預(yù)算制定、人事管理的決定權(quán)賦予了各個政府部門或獨立機(jī)構(gòu)的主要負(fù)責(zé)人。同時，這些發(fā)達(dá)國家還引入了所謂“以績效為基礎(chǔ)的管理”，一種以提高工作成果、工作績效為目標(biāo)的行政管理模式。在這種管理模式下，首先要設(shè)定目標(biāo)，然后根據(jù)這些目標(biāo)對工作績效進(jìn)行考核評估。在實行了“以績效為基礎(chǔ)的管理”的國家中，都是議會控制著政府，政府向議會負(fù)責(zé)。這樣一來，為每一政策項目或每個獨立機(jī)構(gòu)制定任務(wù)目標(biāo)和定量績效指標(biāo)的績效計劃就必須提前提交議會予以審批?？冃в媱澩瓿芍?，要出具績效報告，反映實際績效成果，并提交議會。

政府各部門及獨立機(jī)構(gòu)的工作績效由其進(jìn)行自我評估，議會要對反映評估結(jié)果的預(yù)算和其他一些提案進(jìn)行檢查。為了使議會確?！耙钥冃榛A(chǔ)的管理”能夠得到有效的實施，關(guān)鍵是要提高評估的質(zhì)量以及評估結(jié)果的可靠性。為了保證評估結(jié)果的可靠性，需要有一個第三方代表議會對以下項目進(jìn)行檢查：1.對每一政策項目是否都明確制定了任務(wù)指標(biāo)；2.是否選定了能夠正確評估每個政策項目執(zhí)行結(jié)果的績效指標(biāo)；3.是否采取了適當(dāng)?shù)男姓芾泶胧┮员阕钣行?、最高效地實現(xiàn)每個政策項目的目標(biāo)；4.是否針對不同情況設(shè)置了適當(dāng)層次的績效指標(biāo)目標(biāo)值；5.實際取得的績效指標(biāo)目標(biāo)值是否正確、是否存在偏見。

要完成上述任務(wù)，這個第三方必須滿足以下要求：1.獨立于執(zhí)行政策的政府；2.其組織機(jī)構(gòu)的規(guī)模足夠大，足以應(yīng)對政府所有部門的所有政策項目；3.具備行政管理的相關(guān)知識經(jīng)驗。在運用新型公共管理理論進(jìn)行行政管理改革的西方發(fā)達(dá)國家中，最高審計機(jī)關(guān)恰恰發(fā)揮著前面所述關(guān)于第三方的作用。在本文“三、部分西方發(fā)達(dá)國家的發(fā)展?fàn)顩r”這部分里，將詳細(xì)討論這些最高審計機(jī)關(guān)的工作情況。

（二）公共會計制度/預(yù)算制度的改革與最高審計機(jī)關(guān)發(fā)揮的作用

在西方發(fā)達(dá)國家，自20世紀(jì)80年代末期以來，由于經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)趨于老化以及社會發(fā)展邁入老年社會，政府部門的可持續(xù)能力越來越成為人們經(jīng)常討論的議題。其結(jié)果導(dǎo)致中央政府不得不經(jīng)常對政府部門持有的資產(chǎn)負(fù)債狀況、社會民眾今后要承擔(dān)的稅負(fù)/社會保險費以及其他一些事宜作出解釋。引入績效考核制度以后，要求從經(jīng)濟(jì)、效率和效果三個方面來評估每一政策項目或每個獨立機(jī)構(gòu)的績效成果，這樣每一政策項目或者每個獨立機(jī)構(gòu)都必須密切關(guān)注項目成本或行政成本，從經(jīng)濟(jì)、效率的角度來進(jìn)行評估。在公布政府部門的財政狀況以及從經(jīng)濟(jì)、效率和效果三方面開展績效考核工作以來，中央政府不斷被要求建立一個框架，在預(yù)算中反映財政狀況和績效信息。

為此，一些西方發(fā)達(dá)國家對他們的公共會計制度和預(yù)算制度進(jìn)行了改革。他們將權(quán)責(zé)發(fā)生制等一些企業(yè)會計原則引入公共會計制度，并且引入了以權(quán)責(zé)發(fā)生和成果/支出為基礎(chǔ)的預(yù)算制度。這一新型的公共會計制度/預(yù)算制度要求為每個政策項目擬訂一項包含預(yù)算數(shù)額的預(yù)算提案，并提交議會予以審批，因為政府要對議會負(fù)責(zé)。項目實施完成之后，還要編制資產(chǎn)負(fù)債表、管理成本表等財務(wù)報表提交議會。

以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制的財務(wù)報表自然會包含每個政府部門的主觀判斷，議會必須要對預(yù)算和其他一些能夠反映這些財務(wù)報表信息的提案進(jìn)行檢查。不過，要想真正有效地實行這種包含了一些企業(yè)會計原則的公共會計制度，前提條件是要提高權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度的質(zhì)量，并確保財務(wù)報表信息的可靠性。為確保財務(wù)報表信息的可靠性，代表議會的第三方必須要檢查：1.每個政府部門是否依據(jù)政府部門會計準(zhǔn)則及其他相關(guān)法律法規(guī)編制財務(wù)報表；2.這些財務(wù)報表是否如實地反映了每個政府部門的財政狀況和管理成本。

為完成這些任務(wù)，第三方必須符合以下條件：1.獨立于編制財務(wù)報表的政府；2.有法定的權(quán)力要求修改/改進(jìn)不適當(dāng)?shù)恼块T會計準(zhǔn)則或其他相關(guān)法律法規(guī)；3.具備行政管理的相關(guān)知識經(jīng)驗。在運用新型公共管理理論進(jìn)行行政管理改革的西方發(fā)達(dá)國家中，也正是最高審計機(jī)關(guān)在發(fā)揮著上述第三方的作用。

三、部分西方發(fā)達(dá)國家的發(fā)展?fàn)顩r

（一）澳大利亞

1.以績效為基礎(chǔ)的管理

（1）制度概述

根據(jù)聯(lián)邦政府1997年通過的決議，澳大利亞引入了“以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的成果/支出制度”（AOOF：Accrual－basedOutcomesandOutputsFramework），并要求在1999～2000財政年度間，在預(yù)算程序中實行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度和績效考核。根據(jù)這一新制度的要求，每個政府部門都要在其為每一財政年度擬訂的部長預(yù)算說明中解釋以下項目：1.預(yù)定實現(xiàn)的成果（指標(biāo)）；2.考核預(yù)定成果實現(xiàn)程度的績效指標(biāo)；3.實現(xiàn)預(yù)定成果預(yù)計所需的（行政管理活動）支出；4.考核預(yù)計支出完成情況的（性質(zhì)、數(shù)值及價格）績效指標(biāo)。這些預(yù)定成果和預(yù)計支出的實際完成情況要在績效報告中予以反映。績效報告作為每個政府部門年度報告的一部分，要提交給議會。

（2）最高審計機(jī)關(guān)的作用

在澳大利亞，澳大利亞聯(lián)邦審計署在“以績效為基礎(chǔ)的管理”中發(fā)揮著如下作用：

A.從整體上全面實施聯(lián)邦政府績效考核，并提高績效考核的質(zhì)量

為了從整體上提高聯(lián)邦政府開展的績效考核工作的質(zhì)量，澳大利亞聯(lián)邦審計署于2001年根據(jù)其對10個政府部門的實地調(diào)查結(jié)果，出具了一份綜合報告。在這份報告中，聯(lián)邦審計署指出：①考核預(yù)定成果實現(xiàn)程度的績效指標(biāo)不合適；②績效指標(biāo)所選目標(biāo)值不合適；③實際取得的績效指標(biāo)數(shù)值不準(zhǔn)確、不可靠。聯(lián)邦審計署在報告中還介紹了一些政府部門好的作法。

B.提高政府各部門績效報告的可靠性

澳大利亞聯(lián)邦審計署并沒有對所有政府部門的全部績效報告都進(jìn)行審計。相反，在績效審計中，聯(lián)邦審計署只是重點選擇了幾個政府部門的績效報告，這樣做有助于提高這些報告的可靠性。例如，在2001年度報告中，聯(lián)邦審計署就建議澳大利亞自然遺產(chǎn)聯(lián)合會應(yīng)當(dāng)引入一項查證制度，以提高績效信息數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性。在2001年度另外一份報告中，聯(lián)邦審計署還建議為明確目標(biāo)成果和支出之間的關(guān)系，澳大利亞稅務(wù)局應(yīng)當(dāng)引進(jìn)目標(biāo)成果中間指標(biāo)值。

2.公共會計制度的改革

（1）改革概述

根據(jù)1992年聯(lián)邦政府通過的決議，自1994～1995財政年度起，政府各部門都要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，并將這些財務(wù)報表作為年度報告的組成部分提交議會。根據(jù)《1997年財務(wù)管理和會計責(zé)任法案》的規(guī)定，每個政府部門都要編制財務(wù)報表，同時財政管理部負(fù)責(zé)匯總所有政府部門、聯(lián)邦機(jī)構(gòu)及聯(lián)邦企業(yè)的財務(wù)報表，編制合并財務(wù)報表，向議會提交。

（2）最高審計機(jī)關(guān)的作用

在澳大利亞公共會計制度的改革中，聯(lián)邦審計署發(fā)揮著如下作用：

A.全面實施并改進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度

a.從1992～1993財政年度起，澳大利亞開始在一些政府項目中試行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度，并根據(jù)項目試行結(jié)果，逐步加大在政府部門中試行新會計核算制度的力度。為了在所有政府部門中推行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度，聯(lián)邦審計署于1994年就試點項目的實際執(zhí)行情況了一份綜合報告。聯(lián)邦審計署在報告中指出：①掌握權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度相關(guān)知識技能的人員不夠；②權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度的優(yōu)越性還沒有得到充分的認(rèn)識；③會計核算有關(guān)人員未能接受必需的培訓(xùn)。聯(lián)邦審計署對此也提出了改進(jìn)建議。

b.為提高政府部門財務(wù)報表的質(zhì)量，聯(lián)邦審計署于1996年制定了一本準(zhǔn)則指南手冊，詳細(xì)講解了如何依據(jù)澳大利亞會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表。在這本手冊中，聯(lián)邦審計署解釋了：①財務(wù)報表的標(biāo)準(zhǔn)格式和內(nèi)容；②財務(wù)報表項目的運用及分類標(biāo)準(zhǔn)；③財務(wù)報表項目的評估標(biāo)準(zhǔn)，并舉例說明。此后，聯(lián)邦審計署每年都要出版一本經(jīng)過修訂的指南手冊，及時反映會計核算制度的有關(guān)變化和政府部門的要求。

c.為促進(jìn)有效利用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度生成的相關(guān)財務(wù)信息，聯(lián)邦審計署于1999年根據(jù)其對7個政府部門實地調(diào)查的結(jié)果出具了一份綜合報告。聯(lián)邦審計署在報告中指出：①財務(wù)信息的指標(biāo)值尚未設(shè)定；②決策時未利用有關(guān)財務(wù)信息；③績效考核時未利用有關(guān)財務(wù)信息。聯(lián)邦審計署對此提出了改進(jìn)建議。此外，為了提高權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度的質(zhì)量，聯(lián)邦審計署還制定了1996～2002年5月期間適用的28份準(zhǔn)則指南手冊（“良好實踐作法指南”系列）。在這些手冊中，聯(lián)邦審計署解釋了：①資產(chǎn)等項目的會計處理；②開展內(nèi)部審計的方式方法；③財務(wù)信息系統(tǒng)的設(shè)計方法。聯(lián)邦審計署還介紹了一些政府部門的好的作法。

B.提高財務(wù)報表的可靠性

a.政府各部門編制的財務(wù)報表的組織構(gòu)成由財政管理部頒布的《財務(wù)管理與會計責(zé)任規(guī)則》予以規(guī)定。根據(jù)這些規(guī)則，政府各部門要編制：①財務(wù)成果表；②財務(wù)狀況表；③現(xiàn)金流量表。根據(jù)《1997年財務(wù)管理和會計責(zé)任法案》的規(guī)定，澳大利亞聯(lián)邦審計署有權(quán)對這些財務(wù)報表進(jìn)行審計，對以下情況發(fā)表意見：①財務(wù)報表是否依據(jù)財政管理部頒布的《財務(wù)管理與會計責(zé)任規(guī)則》而編制；②財務(wù)報表是否如實反映了每個政府部門的財務(wù)成果、財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量。聯(lián)邦審計署出具的獨立審計報告構(gòu)成政府各部門年度報告的一部分，連同相關(guān)的財務(wù)報表要一并提交議會。通過這樣的方式，聯(lián)邦審計署的獨立審計報告幫助提高了政府各部門財務(wù)報告的可靠性。

b.財政管理部編制的合并財務(wù)報表的組織構(gòu)成由《1997年財務(wù)管理與會計責(zé)任條例》予以規(guī)定。根據(jù)這一條例的規(guī)定，財政管理部編制的合并財務(wù)報表要包括：①財務(wù)成果表；②財務(wù)狀況表；③現(xiàn)金流量表。根據(jù)《1997年財務(wù)管理和會計責(zé)任法案》的規(guī)定，澳大利亞聯(lián)邦審計署有權(quán)對合并財務(wù)報表進(jìn)行審計，對以下情況發(fā)表意見：①合并財務(wù)報表是否按照《1997年財務(wù)管理與會計責(zé)任條例》的規(guī)定而編制；②財務(wù)報表是否如實反映了聯(lián)邦政府的財務(wù)成果、財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量。聯(lián)邦審計署出具的獨立審計報告連同合并財務(wù)報表一起提交議會。通過這一方式，聯(lián)邦審計署的獨立審計報告也有助于提高聯(lián)邦政府合并財務(wù)報告的可靠性。

3.最高審計機(jī)關(guān)在新型公共管理其他領(lǐng)域中的作用

除了上文提到的作用之外，澳大利亞聯(lián)邦審計署在新型公共管理中還在以下方面發(fā)揮著作用：

（1）關(guān)于獨立機(jī)構(gòu)的審計

在澳大利亞，獨立機(jī)構(gòu)一般并不負(fù)責(zé)政策的執(zhí)行。但Centrelink則是一個例外，它根據(jù)《1997年聯(lián)邦服務(wù)執(zhí)行法案》的規(guī)定成立，屬于社會保障部的一個派生機(jī)構(gòu)。政府各部門都要與Centrelink簽訂一份商業(yè)合作協(xié)議，接受Centrelink所提供的諸如支付社會保障款項等的服務(wù)項目。聯(lián)邦審計署于2000年對Centrelink進(jìn)行了績效審計，以評估它的效率和效果。在審計報告中，聯(lián)邦審計署指出：①與所提供的服務(wù)規(guī)模相比，Centrelink各地分支機(jī)構(gòu)的預(yù)算和人員數(shù)量存在不足；②各地分支機(jī)構(gòu)的績效數(shù)據(jù)未按統(tǒng)一口徑收集，因而無法對Centrelink進(jìn)行數(shù)據(jù)對比和績效評估；③未建立評估效率所需的成本會計制度。聯(lián)邦審計署對此提出了改進(jìn)建議。

（2）關(guān)于聯(lián)邦機(jī)構(gòu)和聯(lián)邦企業(yè)的審計

在澳大利亞，聯(lián)邦機(jī)構(gòu)和聯(lián)邦企業(yè)要依據(jù)《1997年聯(lián)邦機(jī)構(gòu)和聯(lián)邦企業(yè)法案》的規(guī)定以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制相應(yīng)的財務(wù)報表。根據(jù)這一法案，澳大利亞聯(lián)邦審計署有權(quán)對聯(lián)邦機(jī)構(gòu)和聯(lián)邦企業(yè)編制的這些財務(wù)報表進(jìn)行審計。聯(lián)邦審計署的審計報告構(gòu)成每個聯(lián)邦機(jī)構(gòu)或聯(lián)邦企業(yè)年度報告的一部分，連同它們的財務(wù)報表通過政府主管部門一并提交議會。通過這樣的方式，聯(lián)邦審計署的審計報告幫助提高了聯(lián)邦機(jī)構(gòu)和聯(lián)邦企業(yè)財務(wù)報表的可靠性。

在這些聯(lián)邦機(jī)構(gòu)和聯(lián)邦企業(yè)中，那些完全由聯(lián)邦政府投資、被確定為政府企業(yè)的公司還要擬訂企業(yè)發(fā)展規(guī)劃，對未來3年內(nèi)的績效指標(biāo)值予以說明。為提高所有政府企業(yè)績效考核工作的質(zhì)量，聯(lián)邦審計署根據(jù)其對所有政府企業(yè)的實地調(diào)查結(jié)果，于2000年出具了一份綜合報告。在報告中，聯(lián)邦審計署指出：①一些政府企業(yè)未向有關(guān)政府部門提交企業(yè)發(fā)展規(guī)劃；②部分政府企業(yè)未根據(jù)資本的加權(quán)平均成本等財務(wù)數(shù)據(jù)制定相應(yīng)的指標(biāo)值；③有些政府企業(yè)在年度報告中沒有包含反映其目標(biāo)成果完成情況的績效報告。聯(lián)邦審計署對此提出了改進(jìn)建議。

（3）與聯(lián)邦企業(yè)等私有化進(jìn)程相關(guān)的審計

1993年以來，由于財政狀況不斷惡化，聯(lián)邦政府的作用備受批評，大量聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)被售賣，許多聯(lián)邦企業(yè)實行了私有化。這些資產(chǎn)和有價證券的售賣所得使聯(lián)邦政府的預(yù)算余額大幅增加。為了評價資產(chǎn)售賣及私有化進(jìn)程給聯(lián)邦政府的收入所得或其在國內(nèi)市場上的競爭所帶來的影響，澳大利亞聯(lián)邦審計署近年來針對部分聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)售賣以及鐵路和航空行業(yè)聯(lián)邦企業(yè)的私有化等進(jìn)行了績效審計。例如，聯(lián)邦審計署在1995年的審計報告中指出，盡管沒有達(dá)到預(yù)定的利潤預(yù)期，澳大利亞國家運輸有限公司仍然打算進(jìn)行資產(chǎn)售賣。另外，在1999年的審計報告中，聯(lián)邦審計署曾建議為降低資產(chǎn)售賣的成本，聯(lián)邦航空機(jī)場公司應(yīng)當(dāng)通過競爭招標(biāo)的方式聘用外部咨詢師。

（二）新西蘭

1.以績效為基礎(chǔ)的管理

（1）制度概述

根據(jù)《1998年國家部門法案》的規(guī)定，在1989年及以后各年，政府各部門的行政長官和主管大臣要簽訂“工作績效協(xié)議”，對行政長官要完成的績效指標(biāo)予以說明。1993年及以后各年，各部門的行政長官和主管大臣還要簽訂“進(jìn)購協(xié)議”，其中要明確行政長官移交給主管大臣的支出數(shù)額，并闡明工作績效指標(biāo)的性質(zhì)、執(zhí)行時間、數(shù)額以及成本支出。每個季度都要就這些工作績效指標(biāo)的完成情況形成績效報告，并提交主管大臣。

根據(jù)《1989年公共財政法案》的規(guī)定，政府各部門要起草“部門工作預(yù)測報告”，對計劃完成的績效指標(biāo)作出說明，并將該報告提交眾議院?！安块T工作預(yù)測報告”中提到的績效指標(biāo)應(yīng)與“進(jìn)購協(xié)議”中的支出數(shù)額一致。此外，還要就績效指標(biāo)的完成情況編寫“工作目標(biāo)和服務(wù)績效說明”，作為各部門年度報告的數(shù)據(jù)材料提交眾議院。

（2）最高審計機(jī)關(guān)的作用

在新西蘭，審計署在“以績效為基礎(chǔ)的管理”中發(fā)揮如下作用：

A.從整體上全面實施政府績效考核，并提高績效考核的質(zhì)量

為了從整體上提高政府績效考核的質(zhì)量，新西蘭審計署于2001年、2002年編寫了綜合報告。在這些審計報告中，審計署介紹了：①保證目標(biāo)成果與成本支出績效指標(biāo)值之間穩(wěn)定關(guān)系的方法；②收集可靠績效數(shù)據(jù)所用的方法；③選擇績效信息納入年度報告所用的方法。同時，審計署在報告中還介紹了一些政府部門好的作法。

B.提高政府各部門績效報告的可靠性

根據(jù)《1989年公共財政法案》的規(guī)定，新西蘭審計署有權(quán)對政府部門編寫的“工作目標(biāo)和服務(wù)績效說明”進(jìn)行審計，就該說明是否如實反映了績效指標(biāo)的完成情況發(fā)表意見。審計署出具的審計報告作為年度報告的組成部分，連同相關(guān)的“工作目標(biāo)和服務(wù)績效說明”一并提交眾議院。這樣，審計署的審計報告有助于提高政府各部門績效報告的可靠性。除審計報告外，審計署還要從管理的角度出發(fā)，對每個政府部門的財務(wù)控制制度和財務(wù)信息體系進(jìn)行評估，出具“財務(wù)評論”。審計署將這些“財務(wù)評論”提交眾議院行政管理委員會，該委員會負(fù)責(zé)對政府各部門編寫的“工作目標(biāo)和服務(wù)績效說明”進(jìn)行檢查。

2.公共會計制度的改革

（1）改革概述

根據(jù)《1989年公共財政法案》的規(guī)定，自1991年起，新西蘭政府各部門要依據(jù)《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》（GAAP）編制財務(wù)報表，并將這些財務(wù)報表作為年度報告的組成部分提交眾議院。該法案還規(guī)定，財政部負(fù)責(zé)匯總所有政府部門、英國直轄機(jī)構(gòu)及國有企業(yè)的財務(wù)報表，編制新西蘭政府財務(wù)報表，向眾議院提交。

《1989年公共財政法案》規(guī)定，從1991年起，政府各部門都要以權(quán)責(zé)發(fā)生制和成果/支出為基礎(chǔ)編制財務(wù)報表。在這樣一種預(yù)算制度下，“預(yù)計用款”中的全部數(shù)額表示在“進(jìn)購協(xié)議”中各部門行政長官與主管大臣共同認(rèn)可的成本支出總額。

（2）最高審計機(jī)關(guān)的作用

在新西蘭公共會計制度的改革中，審計署發(fā)揮著如下作用：

A.全面實施并改進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度

a.自1978年新西蘭審計長弗雷德·賽里斯提倡采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度以來，審計署一直積極地致力于公共會計制度的改革。例如，在制定《1989年公共財政法案》草案時，審計署曾向負(fù)責(zé)審核草案的眾議院財政支出委員會派出一位官員提供咨詢。在新西蘭，政府各部門從1991年起相繼實行了權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度。為保證所有政府部門普遍實行這一新的會計核算制度，審計署還對政府各部門新設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表和中期財務(wù)報表進(jìn)行了審計。

b.在新西蘭，財務(wù)報告準(zhǔn)則委員會負(fù)責(zé)起草《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》（GAAP）草案。該委員會由注冊會計師協(xié)會于1992年設(shè)立。此后，獨立機(jī)構(gòu)會計準(zhǔn)則審核委員會將對《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》（GAAP）草案進(jìn)行審查并最終定稿。財務(wù)報告準(zhǔn)則委員會由10位成員組成，其中審計署的助理審計長在該委員會擔(dān)任副主席。

B.提高財務(wù)報表的可靠性

a.除了前面提到的“工作目標(biāo)和服務(wù)績效說明”外，政府各部門還要編制：①財務(wù)成果表；②財務(wù)狀況表；③現(xiàn)金流量表。根據(jù)《1989年公共財政法案》的規(guī)定，新西蘭審計署有權(quán)對這些財務(wù)報表進(jìn)行審計，并就以下情況發(fā)表意見：①財務(wù)報表是否依據(jù)《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》（GAAP）的規(guī)定編制；②財務(wù)報表是否如實反映了每一政府部門的財務(wù)成果、財務(wù)狀況等情況。審計署出具的審計報告構(gòu)成政府各部門年度報告的一部分，連同相關(guān)的財務(wù)報表一并提交眾議院。這樣，審計署的審計報告對提高政府各部門財務(wù)報告的可靠性是有幫助的。

b.財政部編制的新西蘭政府財務(wù)報表包括：①財務(wù)成果表；②財務(wù)狀況表；③現(xiàn)金流量表，等等。根據(jù)《1989年公共財政法案》的規(guī)定，審計署有權(quán)對新西蘭政府財務(wù)報表進(jìn)行審計，對以下情況發(fā)表意見：①新西蘭政府財務(wù)報表是否按照《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》（GAAP）的規(guī)定編制；②該報表是否如實反映了新西蘭國家政府的財務(wù)成果、財務(wù)狀況等。審計署出具的審計報告連同新西蘭政府財務(wù)報表一并提交眾議院。因此，審計署的審計報告也有助于提高新西蘭國家政府財務(wù)報表的可靠性。

c.根據(jù)《1994年財政責(zé)任法案》的規(guī)定，新西蘭每年都要在預(yù)算程序中編制《財政戰(zhàn)略報告》，對擬定的一些財政目標(biāo)予以說明，例如經(jīng)濟(jì)周期中的凈平均負(fù)債率應(yīng)當(dāng)?shù)陀趪鴥?nèi)生產(chǎn)總值GDP的20%或更多。在擬定財政目標(biāo)的西方發(fā)達(dá)國家中，相關(guān)的財政指標(biāo)通常由國民會計核算制度（SNA,theSystemofNationalAc鄄counting）計算確定。不過新西蘭的財政指標(biāo)包括凈負(fù)債額，但沒有國內(nèi)生產(chǎn)總值GDP，這些財政指標(biāo)通常根據(jù)經(jīng)過審計署審計的新西蘭政府財務(wù)報表而確定。另外，《1994年財政責(zé)任法案》還規(guī)定政府作為一個整體，每年要在預(yù)算程序中編制“財政狀況預(yù)測表”，并通過將《財政戰(zhàn)略報告》及“財政狀況預(yù)測表”中提到的目標(biāo)值/預(yù)測值與實際數(shù)值進(jìn)行對比，對政府的財政管理狀況作出評價。在對新西蘭政府財務(wù)報表的審計中，審計署要對實際數(shù)值進(jìn)行審查，借此幫助提高這種評價的可靠性。

3.最高審計機(jī)關(guān)在新型公共管理的其他領(lǐng)域中的作用

除了前面提到的作用外，新西蘭審計署在新型公共管理中還在以下方面發(fā)揮著作用：

（1）關(guān)于獨立機(jī)構(gòu)的審計

在新西蘭，包括英國直轄代表處在內(nèi)的英國直轄機(jī)構(gòu)也承擔(dān)部分政策執(zhí)行職能，它們是依據(jù)《1989年公共財政法案》在政府部門之外設(shè)立的獨立機(jī)構(gòu)。該法案規(guī)定，英國直轄代表處要編寫《意向報告書》，闡明3年期的績效目標(biāo)值，并就這些績效目標(biāo)的實際完成情況擬制《服務(wù)績效說明》；每個英國直轄代表處還要根據(jù)《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》（GAAP）的規(guī)定編制相關(guān)的財務(wù)報表。根據(jù)《1989年公共財政法案》，新西蘭審計署有權(quán)對各個直轄代表處的《服務(wù)績效說明》和相關(guān)財務(wù)報表進(jìn)行審計。審計署出具的審計報告作為每個直轄代表處年度報告的組成部分，連同《服務(wù)績效說明》和相關(guān)的財務(wù)報表一并通過政府主管部門提交眾議院。通過這樣的方式，審計署的審計報告幫助提高了所有英國直轄代表處的績效報告及財務(wù)報表的可靠性。

為了加強(qiáng)政府各部門對英國直轄機(jī)構(gòu)的管理，新西蘭審計署根據(jù)其對6個直轄機(jī)構(gòu)的實地調(diào)查結(jié)果，于1996年出具了一份綜合報告。審計署在報告中指出：①個別主管大臣對英國直轄機(jī)構(gòu)的監(jiān)督控制不力；②未按照正確的方式對直轄機(jī)構(gòu)進(jìn)行績效考核；③對英國直轄機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的補(bǔ)償過高。審計署對此也提出了相應(yīng)的審計建議。

（2）關(guān)于國有企業(yè)的審計

新西蘭《1986年國有企業(yè)法案》要求政府的生產(chǎn)和經(jīng)營活動應(yīng)由國有企業(yè)來完成。從1987年起，國有企業(yè)已在電力行業(yè)（新西蘭電力有限公司）、通訊行業(yè)（電信總公司）相繼成立了一些公司。這些國有企業(yè)要按照《1986年國有企業(yè)法案》的規(guī)定，依據(jù)《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》（GAAP）編制相關(guān)的財務(wù)報表。根據(jù)這一法案，新西蘭審計署有權(quán)對每一個國有企業(yè)編制的相關(guān)財務(wù)報表進(jìn)行審計。審計署的審計報告構(gòu)成每個國有企業(yè)年度報告的一部分，連同它們相關(guān)的財務(wù)報表一并通過政府主管部門提交眾議院。這樣，審計署的審計報告對于提高所有國有企業(yè)財務(wù)報表的可靠性是有幫助的。

審計署選擇部分國有企業(yè)進(jìn)行了績效審計。例如，在2000年度的一份審計報告中，審計署重點對國家航空運輸服務(wù)集團(tuán)公司進(jìn)行了審計。這是一家由新西蘭航空總公司和一家外國公司共同投資成立的合資企業(yè)。航空運輸控制系統(tǒng)的供應(yīng)商由原來國內(nèi)的一家老牌企業(yè)變成了這家合資企業(yè)下屬的一家外國公司，國內(nèi)企業(yè)則蒙受了這一變化所帶來的損失。

（3）關(guān)于地方政府的審計

根據(jù)新西蘭《1974年地方政府法案》的規(guī)定，各地方政府要制訂年度發(fā)展規(guī)劃，對計劃的績效指標(biāo)予以說明，同時就這些績效指標(biāo)的完成情況編寫績效報告。地方政府還要按照《1989年地方政府法案（修訂）》的要求編制相關(guān)的財務(wù)報表。根據(jù)《1977年公共財政法案》的規(guī)定，新西蘭審計署有權(quán)對各地方政府編制的績效報告和相關(guān)財務(wù)報表進(jìn)行審計。審計署的審計報告作為地方政府年度報告的組成部分，連同績效報告和相關(guān)財務(wù)報表一并向社會公布。這樣，審計署的審計報告就幫助提高了各地方政府績效報告及財務(wù)報表的可靠性。

審計署必要時也對地方政府進(jìn)行個別績效審計或是全面的專題績效審計。例如，為提高各地方政府財政管理的質(zhì)量，審計署根據(jù)其對所有地方政府的實地調(diào)查結(jié)果，于1994年和1999年出具了綜合審計報告。在這些報告中，審計署介紹了一種利用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度下的財務(wù)信息進(jìn)行財務(wù)分析的方法，還介紹了有關(guān)外包行政管理服務(wù)項目的一些好的作法。

（三）英國

1.以績效為基礎(chǔ)的管理

（1）制度概述

按照1988年的“未來行動方案”，英國在政府各部門內(nèi)成立了執(zhí)行機(jī)構(gòu)，具體負(fù)責(zé)政策的貫徹實施。根據(jù)政府1992年通過的決議，各執(zhí)行機(jī)構(gòu)要制訂工作計劃，對預(yù)定的績效指標(biāo)予以說明。關(guān)于這些績效指標(biāo)完成情況的績效報告作為各執(zhí)行機(jī)構(gòu)年度報告報表的一部分提交國會。

根據(jù)政府1998年通過的關(guān)于全面檢查政府支出決議的規(guī)定，各執(zhí)行機(jī)構(gòu)要就1999～2002財政年度擬訂“公共服務(wù)條約”，對所在政府部門未來3年的政策目標(biāo)和績效指標(biāo)予以說明。目前，按照2001～2004財政年度“公共服務(wù)條約”及2001～2004財政年度“政府服務(wù)執(zhí)行約定”的要求，績效考核工作正在進(jìn)行。其中，2001～2004財政年度的“政府服務(wù)執(zhí)行約定”規(guī)定了實現(xiàn)“公共服務(wù)條約”中的政策目標(biāo)所需的行政管理工作。關(guān)于績效指標(biāo)完成情況的績效報告構(gòu)成政府各部門的部門年度報告的組成部分，向國會提交。

（2）最高審計機(jī)關(guān)的作用

英國審計署在“以績效為基礎(chǔ)的管理”中發(fā)揮如下作用：

A.從整體上全面實施政府績效考核，并提高績效考核的質(zhì)量

a.為提高政府各部門績效考核工作的質(zhì)量，英國審計署根據(jù)以往的績效審計成果以及應(yīng)執(zhí)行機(jī)構(gòu)要求對其績效報告進(jìn)行的查證結(jié)果，于2000年了一份綜合報告。審計署在報告中介紹了：①選擇合適的績效指標(biāo)值對執(zhí)行機(jī)構(gòu)工作情況進(jìn)行評價所用的方法；②收集績效性能數(shù)據(jù)所用的方法；③如何編寫有說服力的績效報告的方法。同時，審計署也介紹了一些執(zhí)行機(jī)構(gòu)好的作法。

b.“公共服務(wù)條約”中的技術(shù)注釋解釋了所選績效指標(biāo)值的定義、績效指標(biāo)的考核方法以及數(shù)據(jù)來源。技術(shù)注釋初稿由政府各部門擬訂，提交技術(shù)審查小組審核并最終定稿。審計署的官員在技術(shù)審查小組中擔(dān)任咨詢顧問。

c.為提高所有政府部門績效考核工作的質(zhì)量，英國審計署根據(jù)其對17個主要政府部門的實地調(diào)查結(jié)果，于2001年就政府各部門關(guān)于“公共服務(wù)條約”的績效考核情況出具了一份綜合報告。在這份報告中，審計署介紹了：①選擇合適的績效指標(biāo)值來評價各執(zhí)行機(jī)構(gòu)政策措施所用的方法；②收集績效性能數(shù)據(jù)所用的方法；③提高績效指標(biāo)完成情況的方法。審計署同時也介紹了部分政府部門好的作法。

B.提高各執(zhí)行機(jī)構(gòu)及政府各部門績效報告的可靠性

a.英國審計署并不是對所有執(zhí)行機(jī)構(gòu)的全部績效報告都進(jìn)行審計，它只是審計部分執(zhí)行機(jī)構(gòu)的績效報告，或是根據(jù)一些執(zhí)行機(jī)構(gòu)的要求對其績效報告進(jìn)行審計。審計署出具的審計報告作為各執(zhí)行機(jī)構(gòu)年度報告的組成部分，連同績效報告一并提交國會。這樣，審計署的審計報告就有助于提高各執(zhí)行機(jī)構(gòu)績效報告的可靠性。

b.到目前為止，英國審計署還未對政府部門關(guān)于“公共服務(wù)條約”的績效報告進(jìn)行過特別審計，這種特別審計的目的是提高這些績效報告的可靠性。不過，審計署已經(jīng)打算將來要開展這項工作。這是因為國會上議院的一個項目組審查了對績效報告進(jìn)行外部審計的必要性，并于2001年發(fā)表了《沙曼報告》，建議審計署應(yīng)當(dāng)對政府部門的績效報告進(jìn)行審計。審計署已經(jīng)據(jù)此擬定了一本標(biāo)準(zhǔn)指南手冊，規(guī)定對以下項目進(jìn)行核實：①擬評價政策與績效指標(biāo)值之間的關(guān)系；②績效數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性；③與英國財政部合作完成的績效報告的透明度，財政部對“公共服務(wù)協(xié)議”及其他組織擁有管轄權(quán)。審計署正在為審計所有政府部門的全部績效報告著手準(zhǔn)備。

c.英國的一些財政目標(biāo)是根據(jù)《1998年財政穩(wěn)定法典》的規(guī)定而制定的，這些目標(biāo)包括凈平均負(fù)債應(yīng)當(dāng)占國內(nèi)生產(chǎn)總值GDP的40%或更少。根據(jù)全面檢查政府支出決議的要求，確定未來3年的支出總額要考慮稅收等預(yù)計收入以及財政目標(biāo)，然后根據(jù)“公共服務(wù)協(xié)議”中績效指標(biāo)的完成情況來分配預(yù)算。因而，對于確立“以績效為基礎(chǔ)的管理”的財政框架來說，預(yù)計收入是一個重要的因素。為此，英國審計署根據(jù)《1998年財政穩(wěn)定法典》的規(guī)定要對以下各種先決條件進(jìn)行審計，以提高收入預(yù)計的可靠性：①預(yù)計稅款收入的先決條件———如經(jīng)濟(jì)增長率、利率和物價上漲率；②作為私有化的后果之一，出售股票預(yù)計收入的先決條件———股票價格；北海油田預(yù)計收入的先決條件———原油價格。2.公共會計制度的改革

（1）改革概述

在英國，自1988～1989財政年度起，各執(zhí)行機(jī)構(gòu)都在依據(jù)英國《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》的要求編制財務(wù)報表，作為各執(zhí)行機(jī)構(gòu)年度報告的組成部分提交國會。政府部門自1999～2000財政年度起，也在依據(jù)英國《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》的要求編制財務(wù)報表（各個部門匯總其下屬的所有執(zhí)行機(jī)構(gòu)形成的合并財務(wù)報表），并將這些文件提交國會。根據(jù)2000年實施的《政府資金與報表法案》的規(guī)定，所有政府部門都必須編制財務(wù)報表，英國財政部負(fù)責(zé)匯總所有政府部門的合并財務(wù)報表，編制政府總報表。自2000～2001財政年度起，財政部開始嘗試編制政府總報表。在2005～2006財政年度及以后年度，財政部將編制正式的政府總報表并提交國會。

（2）最高審計機(jī)關(guān)的作用

在英國公共會計制度的改革中，審計署發(fā)揮著如下作用：

A.全面實施并改進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度

a.英國于1997年制定了《資金會計核算指南》，作為政府部門會計核算準(zhǔn)則。財政部起草了《資金會計核算指南》初稿，此后這一指南隨著組織機(jī)構(gòu)和實際情況的變化不斷得到修訂。在《資金會計核算指南》的初稿起草和以后的修訂中，英國審計署一直在協(xié)助財政部。1996年，財政部設(shè)立了財務(wù)報告顧問委員會，負(fù)責(zé)《資金會計核算指南》初稿與歷次修訂提議的審核及最終定稿。審計署的助理審計長是該委員會成員，代表審計署發(fā)表意見。

b.在政府部門歷經(jīng)四道發(fā)展歷程之后，英國于1998年在政府部門中實行了資金會計核算與預(yù)算制度。為保證所有政府部門全部采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度，英國審計署對每個政府部門就每個發(fā)展歷程都進(jìn)行了審計。例如，審計署對每個政府部門第一發(fā)展歷程的會計準(zhǔn)則、對第二發(fā)展歷程的新設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表以及第三歷程的試行財務(wù)報表都進(jìn)行了審計，并將審計結(jié)果向國會下議院公共賬目委員會作了匯報。

c.在審計發(fā)展歷程之前，為提高政府部門編制的試行財務(wù)報表的質(zhì)量，并改進(jìn)對其進(jìn)行審計的效率，英國審計署于1997年制定了一本準(zhǔn)則指南手冊，作為《資金會計核算指南》的補(bǔ)充。在這本手冊中，審計署就以下內(nèi)容向政府部門提出了建議指南：①編制試行財務(wù)報表的程序；②建立內(nèi)部控制制度。

d.為提高各執(zhí)行機(jī)構(gòu)和政府部門財務(wù)報表的質(zhì)量，并改進(jìn)對此進(jìn)行審計的效率，英國審計署還于2001年制定了部門準(zhǔn)則指南手冊。在該手冊中，審計署就各執(zhí)行機(jī)構(gòu)和政府部門應(yīng)當(dāng)注意的問題（以是/否的形式）列出了核對清單，如：①包括《資金會計核算指南》和《1985年公司法案》在內(nèi)的有關(guān)會計準(zhǔn)則的遵循情況；②各財務(wù)報表相互之間的一致性；③內(nèi)部控制制度的有效性。

B.提高財務(wù)報表的可靠性

a.《資金會計核算指南》規(guī)定了各執(zhí)行機(jī)構(gòu)編制的財務(wù)報表的組織構(gòu)成，包括：①營運成本表；②資產(chǎn)負(fù)債表；③現(xiàn)金流量表。根據(jù)《1921年英國財政部、審計部法案》的規(guī)定，英國審計署有權(quán)對這些財務(wù)報表進(jìn)行審計，并就以下情況發(fā)表意見：①這些財務(wù)報表是否如實反映了每個執(zhí)行機(jī)構(gòu)的營運成本、財務(wù)狀況及現(xiàn)金流量等情況；②是否依據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的要求編制；③各執(zhí)行機(jī)構(gòu)的收入與支出是否符合國會下議院的目的要求。主計審計長的證明和報告作為各執(zhí)行機(jī)構(gòu)年度報告的組成部分，連同相關(guān)的財務(wù)報表一并提交國會下議院。通過這樣的方式，審計署幫助提高了執(zhí)行機(jī)構(gòu)財務(wù)報表的可靠性。

b.《資金會計核算指南》也規(guī)定了政府各部門所編財務(wù)報表的組織構(gòu)成，包括：①營運成本表；②資產(chǎn)負(fù)債表；③現(xiàn)金流量表。并就以下情況發(fā)表意見：①這些財務(wù)報表是否如實反映了每個政府部門的營運成本、財務(wù)狀況等情況；②國會審批通過的預(yù)算數(shù)額是否正確分撥到每個政策項目；③每個政府部門是否依據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)作了正確的會計處理。主計審計長的證明和報告構(gòu)成政府各部門年度報告的一部分，連同相關(guān)的財務(wù)報表一并提交國會下議院。因此，審計署對于提高政府各部門財務(wù)報表的可靠性也是有幫助的。根據(jù)《政府資源與報表法案》的規(guī)定，審計署還必須對計劃自2005～2006財政年度起正式編制的政府總報表進(jìn)行審計。

3.最高審計機(jī)關(guān)在新型公共管理的其他領(lǐng)域中的作用

除了前面提到的內(nèi)容之外，英國審計署在新型公共管理中還在以下方面發(fā)揮著作用：

（1）關(guān)于非執(zhí)行機(jī)構(gòu)的審計

根據(jù)有關(guān)的法律規(guī)定，英國在政府部門之外成立了一些非政府部門的公共團(tuán)體，它們也承擔(dān)一定的執(zhí)行政策的職能，被稱作“非政府部門公共團(tuán)體執(zhí)行機(jī)構(gòu)”。根據(jù)1992年通過的政府決議，這些“非政府部門公共團(tuán)體執(zhí)行機(jī)構(gòu)”要擬定工作計劃，闡明未來3到5年期的績效目標(biāo)。關(guān)于這些績效目標(biāo)完成情況的績效報告構(gòu)成“非政府部門公共團(tuán)體執(zhí)行機(jī)構(gòu)”年度報告報表的組成部分提交國會下議院。為提高所有這些執(zhí)行機(jī)構(gòu)績效考核工作的質(zhì)量，英國審計署于2000年公布了一份綜合審計報告（前文1、（2）A、a部分曾提及）。

根據(jù)政府1996年通過的決議，在1999～2000財政年度及以后各年，“非政府部門公共團(tuán)體執(zhí)行機(jī)構(gòu)”要根據(jù)英國《公認(rèn)會計準(zhǔn)則》（GAAP）的規(guī)定編制相關(guān)的財務(wù)報表。英國審計署負(fù)責(zé)對部分“非政府部門公共團(tuán)體執(zhí)行機(jī)構(gòu)”的財務(wù)報表進(jìn)行審計。審計報告作為“非政府部門公共團(tuán)體執(zhí)行機(jī)構(gòu)”年度報告報表的組成部分提交國會下議院。因此，審計署對提高這些執(zhí)行機(jī)構(gòu)財務(wù)報表的可靠性也發(fā)揮了作用。2001年度的《沙曼報告》曾建議審計署應(yīng)當(dāng)對所有的“非政府部門公共團(tuán)體執(zhí)行機(jī)構(gòu)”都進(jìn)行審計，審計署已經(jīng)表態(tài)接受這一建議。

（2）關(guān)于公共行業(yè)私人股權(quán)項目的審計

每當(dāng)英國經(jīng)濟(jì)不景氣的時候，人們就會重新審視政府的作用，其結(jié)果是1992年起，英國開始引入PFI項目（后來勞工部將其改為公共行業(yè)私人股權(quán)項目），即在交通運輸、醫(yī)院等行業(yè)允許利用私人部門的技術(shù)經(jīng)驗和資金。英國審計署對這些公共行業(yè)私人股權(quán)項目進(jìn)行了個別績效審計或是全面性的專題績效審計。例如，審計署在1998年一份審計報告中指出，目前正在由高速公路代辦處和環(huán)境、交通運輸及地區(qū)部共同實施的公共行業(yè)私人股權(quán)高速公路項目在用現(xiàn)值法計算時，錯誤地使用了政府直接控制項目適用的8%的折現(xiàn)率，而不是應(yīng)當(dāng)使用的公共行業(yè)私人股權(quán)項目適用的6%的折現(xiàn)率，這樣的計算結(jié)果導(dǎo)致該項目價值高估6800萬英鎊。為提高所有政府部門執(zhí)行的公共行業(yè)私人股權(quán)項目的質(zhì)量，審計署根據(jù)以往關(guān)于這類項目的績效審計結(jié)果，于1999年了一份綜合報告。審計署在該報告中介紹了：①在招標(biāo)階段鼓勵競爭的方法；②可選方案的比較方法；③對投標(biāo)人績效合同能力進(jìn)行評估所用的方法。

審計署還介紹了一些政府部門的好的作法。

（3）與國有企業(yè)私有化相關(guān)的審計

1979年以來，由于財政狀況不斷惡化，英國政府的作用備受審視，許多政府部門的資產(chǎn)被售賣，不少國有企業(yè)實行了私有化。這些資產(chǎn)和有價證券的售賣所得極大地增加了政府的預(yù)算余額。為了評價資產(chǎn)售賣及私有化進(jìn)程給政府的收入所得或其在國內(nèi)市場上的競爭所帶來的影響，英國審計署近年來對部分政府部門的資產(chǎn)售賣以及石油和航空行業(yè)國有企業(yè)的私有化等進(jìn)行了績效審計。例如，審計署在1997年的審計報告中指出，英國石油公司和英國航空公司在出售有價證券時，未實行公開招標(biāo)，而是采取了機(jī)構(gòu)投資者包銷的方式，其結(jié)果造成有價證券的售價低于市場價格達(dá)0.11%～4.3%。

（四）美國

1.以績效為基礎(chǔ)的管理

（1）制度概述

根據(jù)《1993年政府績效成果法案》的要求，美國政府（24個主要部門）要在1999財政年度及以后各年擬訂年度績效計劃，闡明每個部門：①計劃完成的戰(zhàn)略成果；②評價戰(zhàn)略成果完成情況的績效目標(biāo)；③實現(xiàn)績效目標(biāo)的戰(zhàn)略措施與所需資源；④核實績效目標(biāo)年度數(shù)值的程序。政府部門的戰(zhàn)略規(guī)劃制定了5年左右時間的戰(zhàn)略目標(biāo)，這些績效目標(biāo)就是根據(jù)戰(zhàn)略規(guī)劃確定的。政府各部門每年都要編制關(guān)于績效目標(biāo)完成情況的年度績效報告并提交國會。

（2）最高審計機(jī)關(guān)的作用

美國審計總署在“以績效為基礎(chǔ)的管理”中發(fā)揮如下作用：

A.從整體上全面實施政府績效考核，并提高績效考核的質(zhì)量

a.在正式實行績效考核之前，美國曾于1994～1996財政年度期間進(jìn)行過一些項目試點。根據(jù)試點的結(jié)果，績效考核工作全面展開。為確保所有政府部門都能夠正確地進(jìn)行績效考核，審計總署繼續(xù)就項目試點結(jié)果編寫綜合報告，并就提高績效考核工作質(zhì)量應(yīng)當(dāng)注意的方面表述自己的意見。例如，在1996年的《關(guān)于1994財政年度13個試點項目的績效審計報告》中，審計總署指出：①只有明確戰(zhàn)略成果與績效目標(biāo)之間的關(guān)系，才能評估戰(zhàn)略成果的完成情況；②只有根據(jù)相關(guān)成本信息制定了績效目標(biāo)之后，才能進(jìn)行效率評估；③只有在年度績效報告中披露了過去幾年的實際績效指標(biāo)數(shù)值，才能真正進(jìn)行績效目標(biāo)的評估。

b.試點項目結(jié)束以后，審計總署就（截止2002年5月）政府部門的績效考核情況了19份（“實現(xiàn)成果管理”系列）綜合報告，對提高績效考核工作質(zhì)量應(yīng)當(dāng)注意的方面發(fā)表了自己的意見。例如，在2002年度的《關(guān)于24個政府部門編制的2002財政年度績效計劃和1999/2000財政年度最終成本報表的審計報告》中，審計總署指出：①要想在預(yù)算中反映績效考核的成果，理想的方式是年度績效計劃中的績效目標(biāo)分項應(yīng)當(dāng)與預(yù)算文件中的行動計劃分項保持一致，但是只有少數(shù)幾個政府部門保持了這種一致性；②根據(jù)成本信息進(jìn)行評估的理想方式，是年度績效計劃中的戰(zhàn)略成果分項應(yīng)當(dāng)與最終成本報表中的計算單位分項保持一致，但同樣只有很少幾個政府部門達(dá)到了這種一致性。同時，審計總署還有代表性地介紹了一些年度績效計劃、預(yù)算文件和最終成本報表分項相互之間的一致情況。

c.為提高所有政府部門的績效考核質(zhì)量，審計總署于1994年至2002年5月期間，制定了3份（“執(zhí)行指南”系列）準(zhǔn)則指南手冊，介紹了政府部門在制定戰(zhàn)略規(guī)劃和年度績效計劃時應(yīng)當(dāng)注意的若干方面。例如，在1996年的指南手冊中，審計總署解釋了：①政府部門在制定戰(zhàn)略成果時應(yīng)當(dāng)對所處社會及經(jīng)濟(jì)環(huán)境條件進(jìn)行分析的必要性；②為每項戰(zhàn)略成果和有助于實現(xiàn)戰(zhàn)略成果的每個分部制定績效計劃的必要性；③如果由于受到某些政策的影響，績效目標(biāo)的實現(xiàn)程度不夠理想，要對其原因進(jìn)行分析的必要性。同時，審計總署也介紹了政府部門一些好的作法。

審計總署之所以積極倡導(dǎo)績效考核并努力提高績效考核的質(zhì)量，其原因大概在于它認(rèn)為根據(jù)《1993年政府績效成果法案》的規(guī)定，審計總署屬于監(jiān)督機(jī)關(guān)。而由于《1993年政府績效成果法案》是由國會發(fā)起實行的，預(yù)算管理辦公室在這方面卻并不主動。

B.提高各執(zhí)行機(jī)構(gòu)及政府各部門績效報告的可靠性

根據(jù)國會的要求，美國審計總署到目前為止已經(jīng)對所有政府部門的所有年度績效計劃和年度績效報告都進(jìn)行了審計。審計總署指出了某部門提交評估政策的問題所在，認(rèn)為這些重要的政策本應(yīng)當(dāng)成為國會考慮的重點，并就此向該部門提出了改進(jìn)意見。例如，審計總署在其于2001年完成的《關(guān)于交通部2000財政年度績效報告及2002財政年度績效計劃的審計報告》中，它提出了如下建議：①如果一項政策績效目標(biāo)的層次設(shè)定不正確，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整到正確的層次上，并解釋這一變化的原因；②如果某項政策績效目標(biāo)的完成情況不夠理想，應(yīng)當(dāng)啟用替代方案；③對交通部來說，確保交通渠道的安全這一政策日益重要，其績效目標(biāo)中應(yīng)當(dāng)包括與交通渠道有關(guān)的死亡及受傷人數(shù)。審計總署的審計報告都提交到了國會，并借此提高了所有政府部門績效計劃及績效報告的可靠性。

2.公共會計制度的改革

（1）改革概述

自1996年起，美國政府24個主要部門都要依據(jù)《1990年財政總長法案》和《1994年政府管理改革法案》的要求，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，作為政府各部門年度報告的組成部分提交國會。根據(jù)這兩個法案的規(guī)定，美國財政部負(fù)責(zé)匯總所有政府部門、部分立法機(jī)構(gòu)/法律機(jī)關(guān)及政府企業(yè)等的財務(wù)報表，編制美國政府合并財務(wù)報表。

（2）最高審計機(jī)關(guān)的作用

在美國公共會計制度的改革中，審計總署發(fā)揮著如下作用：

A.全面實施并改進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度

a.成立于1990年的美國聯(lián)邦會計準(zhǔn)則顧問委員會起草了一份聯(lián)邦政府適用的會計準(zhǔn)則初稿，經(jīng)財政部、預(yù)算管理辦公室和審計總署審核通過后最終定稿。根據(jù)《1990年財政總長法案》的規(guī)定，美國財政部、預(yù)算管理辦公室和審計總署這幾家對聯(lián)邦政府編制的財務(wù)報告負(fù)責(zé)的部門，共同成立了聯(lián)邦會計準(zhǔn)則顧問委員會。該委員會共9名委員，其中一位來自審計總署（總會計師）。在1993年至2002年5月期間，聯(lián)邦會計準(zhǔn)則顧問委員會共擬訂了3份《聯(lián)邦財務(wù)會計核算概念說明》和22份《聯(lián)邦財務(wù)會計核算準(zhǔn)則》，這些都屬于聯(lián)邦會計準(zhǔn)則。1999年，美國會計師協(xié)會發(fā)表聲明，承認(rèn)聯(lián)邦會計準(zhǔn)則顧問委員會作為制定聯(lián)邦政府適用的公認(rèn)會計準(zhǔn)則的指定機(jī)構(gòu)。

b.根據(jù)《1990年財政總長法案》的規(guī)定，政府部門要就周轉(zhuǎn)性基金/信托基金及商業(yè)活動等以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，編制相應(yīng)的財務(wù)報表。不過，《1994年政府管理改革法案》要求針對所有政府部門所有活動的財務(wù)報表———包括美國政府合并財務(wù)報表的編制，都要實行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度。其原因大概是早在1994年，美國總審計長查理斯·A·鮑舍爾根據(jù)審計總署在《1990年財政總長法案》頒布實施之后花費三年半時間對一些財務(wù)報表的審計結(jié)果，在眾議院政府工作委員會作證時指出：①實行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度已經(jīng)產(chǎn)生了正確、有用的財務(wù)信息；②找到了內(nèi)部控制制度和財務(wù)管理體系的不足之處；③認(rèn)識到了財務(wù)信息系統(tǒng)利用最新IT技術(shù)的必要性。同時，鮑舍爾還請求國會在編制政府部門所有活動的財務(wù)報表以及美國政府合并財務(wù)報表時實行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度。

c.為提高以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制的財務(wù)報表的質(zhì)量，美國頒布實施了《1996年加強(qiáng)聯(lián)邦財務(wù)管理法案》。根據(jù)該法案的規(guī)定，政府部門必須按照以下各項的要求實施財務(wù)管理系統(tǒng)：①聯(lián)邦財務(wù)管理系統(tǒng)準(zhǔn)則；②聯(lián)邦會計準(zhǔn)則（包括《聯(lián)邦財務(wù)會計核算準(zhǔn)則》）；③美國政府總賬戶準(zhǔn)則。該法案還要求自1997財政年度起，美國審計總署每年都要就政府各部門貫徹執(zhí)行《1996年加強(qiáng)聯(lián)邦財務(wù)管理法案》的情況出具綜合報告，對以下情況予以說明：①政府各部門是否按照《1996年加強(qiáng)聯(lián)邦財務(wù)管理法案》的要求實施其財務(wù)管理系統(tǒng)；②政府各部門是否根據(jù)聯(lián)邦會計準(zhǔn)則（包括《聯(lián)邦財務(wù)會計核算準(zhǔn)則》）編制相關(guān)的財務(wù)報表；③是否制定了相應(yīng)的聯(lián)邦會計準(zhǔn)則（包括《聯(lián)邦財務(wù)會計核算準(zhǔn)則》）。同時，還要求將這些審計結(jié)果報告國會。

d.審計總署認(rèn)識到，只有當(dāng)政府各部門符合了《1996年加強(qiáng)聯(lián)邦財務(wù)管理法案》的要求，它們以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制的財務(wù)報表的質(zhì)量才能得到提高。為此，審計總署又針對1998年至2002年5月這一時期制定了10本準(zhǔn)則指南手冊（“核對清單”系列），詳細(xì)說明了政府各部門在實施各自的財務(wù)管理系統(tǒng)時應(yīng)當(dāng)注意的問題。在“核對清單”系列中，審計總署就24個政府部門在滿足《1996年加強(qiáng)聯(lián)邦財務(wù)管理法案》的要求時應(yīng)當(dāng)注意的幾個項目（以是/否的形式）列出了核對清單，這些項目是：①差旅費用管理系統(tǒng)、人事工資管理系統(tǒng)與資產(chǎn)管理系統(tǒng)；②加工處理財務(wù)數(shù)據(jù)的成本會計核算制度；③將差旅費用管理系統(tǒng)、人事工資管理系統(tǒng)、資產(chǎn)管理系統(tǒng)以及加工處理財務(wù)數(shù)據(jù)的成本會計核算制度綜合在一起的財務(wù)管理總系統(tǒng)。

B.提高財務(wù)報表的可靠性

a.預(yù)算管理辦公室第19號公告規(guī)定了政府部門編制的財務(wù)報表的組織構(gòu)成，包括：①資產(chǎn)負(fù)債表；②最終成本報表；③財務(wù)狀況變化表。根據(jù)《1990年財政總長法案》的規(guī)定，這些財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)接受政府各部門的總檢查長或是與總檢查長簽訂審計合約的外部審計公司的審計。審計總署已經(jīng)為這些審計人員制定了政府審計準(zhǔn)則和財務(wù)審計手冊。通過這種方式，審計總署幫助提高了這些審計報告的可靠性。

根據(jù)《1990年財政總長法案》的規(guī)定，審計總署有權(quán)替代以上審計人員對政府部門的財務(wù)報表進(jìn)行審計。到目前為止，審計總署還沒有對每一政府部門包含其下屬所有機(jī)構(gòu)的財務(wù)報表進(jìn)行過審計，只對個別部門（如美國稅務(wù)總局或是隸屬于財政部的公共債務(wù)局）包括部分下屬機(jī)構(gòu)的財務(wù)報表進(jìn)行了審計，就以下情況發(fā)表了審計意見：①這些財務(wù)報表是否依據(jù)聯(lián)邦政府適用的公認(rèn)會計準(zhǔn)則（如《聯(lián)邦財務(wù)會計核算準(zhǔn)則》）而編制，是否如實反映了每個下屬機(jī)構(gòu)的財務(wù)狀況與最終成本；②針對財務(wù)報表編制過程的內(nèi)部控制是否有效；③財務(wù)報表是否依據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的要求編制。

b.財政部編制的美國政府合并財務(wù)報表包括：①資產(chǎn)負(fù)債表；②最終成本報表；③政府工作與財務(wù)狀況變化表。根據(jù)《1994年政府管理改革法案》的規(guī)定，審計總署有權(quán)對政府合并財務(wù)報表進(jìn)行審計，并就以下情況發(fā)表意見：①政府合并財務(wù)報表是否依據(jù)聯(lián)邦政府適用的公認(rèn)會計準(zhǔn)則（如《聯(lián)邦財務(wù)會計核算準(zhǔn)則》）而編制，是否如實反映了聯(lián)邦政府的財務(wù)狀況與最終成本；②針對政府合并財務(wù)報表編制過程的內(nèi)部控制是否有效；③政府合并財務(wù)報表是否依據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的要求編制。審計總署出具的審計報告連同政府合并財務(wù)報表一并提交國會。因此，審計總署對于提高聯(lián)邦政府編制的政府合并財務(wù)報表的質(zhì)量也是有幫助的。（鑒于聯(lián)邦政府的財務(wù)信息系統(tǒng)不夠可靠、內(nèi)部控制不夠有效，審計總署沒有對1997至2001財政年度政府合并財務(wù)報表的適當(dāng)性發(fā)表意見。1997財政年度的政府合并財務(wù)報表是第一個遇到這種情況的。）

3.最高審計機(jī)關(guān)在新型公共管理的其他領(lǐng)域中的作用

除了前面提到的內(nèi)容之外，審計總署在美國新型公共管理中還在以下方面發(fā)揮著作用：

（1）關(guān)于政府企業(yè)的審計

美國的政府企業(yè)必須制訂戰(zhàn)略規(guī)劃，擬定未來5年時間的發(fā)展總目標(biāo)；同時還要制訂年度績效計劃，闡明為實現(xiàn)發(fā)展總目標(biāo)所需的績效目標(biāo)。政府企業(yè)要就這些績效目標(biāo)的完成情況編寫年度績效報告，并提交國會。審計總署沒有對所有政府企業(yè)制訂的全部年度績效計劃進(jìn)行審計，只審計了所選政府企業(yè)的部分年度績效計劃。審計總署出具的審計報告要提交國會。這樣，審計署對提高所選政府企業(yè)制定的年度績效計劃和年度績效報告的可靠性起了幫助作用。

《1945年政府企業(yè)管理監(jiān)督法案》和《1990年財政總長法案》要求政府企業(yè)按照美國公認(rèn)會計準(zhǔn)則編制相關(guān)的財務(wù)報表。根據(jù)《1990年財政總長法案》的規(guī)定，這些財務(wù)報表要接受

各政府企業(yè)的總檢查長或是與總檢查長簽訂審計合約的外部審計公司的審計。審計總署已經(jīng)為這些審計人員制定了政府審計準(zhǔn)則和財務(wù)審計手冊。因此，審計總署也有助于提高這些審計報告的可靠性。根據(jù)《1990年財政總長法案》的規(guī)定，審計總署有權(quán)替代以上審計人員對政府企業(yè)的財務(wù)報表進(jìn)行審計。到目前為止，審計總署僅對聯(lián)邦存款保險總公司的財務(wù)報表進(jìn)行了審計，審計依據(jù)主要是《聯(lián)邦存款保險法案》的有關(guān)規(guī)定。關(guān)于聯(lián)邦存款保險總公司的審計報告連同該公司相關(guān)的財務(wù)報表一并提交國會。這樣，審計總署也幫助提高了聯(lián)邦存款保險總公司編制的財務(wù)報表的可靠性。

（2）關(guān)于公共行業(yè)私人股權(quán)項目的審計

進(jìn)入20世紀(jì)90年代，由于財政狀況不斷惡化，美國聯(lián)邦政府的作用備受批評。根據(jù)1992年4月的《第12803號總統(tǒng)令》，美國開始引入公共行業(yè)私人股權(quán)項目，在公園、政府建筑物等國家財產(chǎn)的建設(shè)與管理方面允許利用私人部門的技術(shù)經(jīng)驗和資金。根據(jù)實地調(diào)查結(jié)果，美國審計總署已經(jīng)對一些正在實施或計劃實施的公共行業(yè)私人股權(quán)項目進(jìn)行了全面的績效審計，或者與一些私人資產(chǎn)管理公司簽約實行了公共行業(yè)私人股權(quán)項目研究課題的外包。例如，審計總署在2001年就將美國總務(wù)管理局過去準(zhǔn)備研究的10個公共行業(yè)私人股權(quán)項目的成本———利益分析外包給了審計公司。在根據(jù)這些分析結(jié)果完成的綜合報告中，審計總署指出：①10個案例中有2個案例的內(nèi)部收益率可能較低；②10個案例中6個案例的現(xiàn)金流量為負(fù)值。同時，審計總署還建議總務(wù)管理局應(yīng)當(dāng)進(jìn)行一些項目試點，以體現(xiàn)在新的預(yù)算撥款、現(xiàn)有國家資產(chǎn)的處置、內(nèi)部收益率的利用以及現(xiàn)金流量等方面，公共行業(yè)私人股權(quán)項目方式相比其他選擇的優(yōu)越之處。

四、對日本的啟示

日本的行政管理界已經(jīng)接受了新型公共管理的基本原理。就“以績效為基礎(chǔ)的管理”而言，日本于2001年1月引進(jìn)了政策評估制度，并于2001年4月相繼成立了一些獨立性的行政機(jī)構(gòu)。對公共會計制度的改革來說，獨立行政機(jī)構(gòu)已經(jīng)實行了一些企業(yè)會計原則。不過，中央政府只是自1998財政年度起才開始（嘗試）編制資產(chǎn)負(fù)債表。本文這部分將根據(jù)這些條件，以前面幾個西方發(fā)達(dá)國家的發(fā)展?fàn)顩r作為參考，來分析日本會計檢查院的作用。

（一）“以績效為基礎(chǔ)的管理”

1.從整體上全面實施政府績效考核并提高績效考核的質(zhì)量

政策評估制度要求使用項目評估、績效考核與方案評估三種評估方法。其中有些方法是日本第一次引進(jìn)的，因而政策評估制度可能需要一段較長的時間才能正式確立，并體現(xiàn)出預(yù)期的成效來。正如很難來確定政策的成效、或是很難在政策的輸出（行政管理活動）與其成效之間建立臨時聯(lián)系一樣，政策評估方法也需要一定的時間才能改進(jìn)到真正有效的程度。

有鑒于此，建議日本會計檢查院應(yīng)當(dāng)：①對政府各部門政策評估工作的進(jìn)展和評估結(jié)果的利用情況進(jìn)行審計；②根據(jù)審計結(jié)果，要求改進(jìn)不適當(dāng)?shù)淖龇?，并介紹一些好的作法。這樣，會計檢查院就能夠幫助政府各部門全面開展政策評估工作，并提高政策評估的質(zhì)量。

2.提高政府各部門績效報告的可靠性

根據(jù)《政府政策評估法案》的規(guī)定，日本公共管理、國內(nèi)事務(wù)與郵政電信部有權(quán)開展評估工作，以確保政府各部門能夠客觀、嚴(yán)格地按照政策評估制度的要求進(jìn)行政策評估。日本內(nèi)閣于2001年12月批準(zhǔn)通過的《政策評估基本原則》和公共管理、國內(nèi)事務(wù)與郵政電信部于2002年4月的《行政管理評估方案》對這種評估工作作出了詳細(xì)規(guī)定。根據(jù)這一規(guī)定，公共管理、國內(nèi)事務(wù)與郵政電信部有權(quán)“對行政機(jī)關(guān)政策評估程序的客觀性、嚴(yán)格性進(jìn)行檢查”。換句話說，公共管理、國內(nèi)事務(wù)與郵政電信部的檢查只是表面上的。

因此，建議會計檢查院應(yīng)當(dāng)：①在政策評估方面，核實經(jīng)濟(jì)節(jié)約計算數(shù)值這一項目審批的前提條件，并核實事先計算的成本———收益比，審計時將其與實際數(shù)值進(jìn)行對比；②在績效考核方面，審查績效指標(biāo)目標(biāo)值的層級設(shè)定是否合適，績效指標(biāo)的實際數(shù)值是否正確、沒有偏見。通過對政府部門政策評估工作的詳細(xì)情況進(jìn)行審計，會計檢查院能夠幫助提高這些政府部門所做績效報告的可靠性。

（二）公共會計制度的改革

1.全面實施并改進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度

在日本，獨立行政機(jī)構(gòu)自2001財政年度起實行了企業(yè)會計原則。不過在中央政府，財政狀況解釋方法研究組（財政部）到1998財政年度才開始（嘗試）編制資產(chǎn)負(fù)債表，財政制度理事會到2001財政年度才開始著手研究對特定賬戶以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制財務(wù)報表的操作指南。但這些工作并不是統(tǒng)一組織進(jìn)行的。因為行政管理工作與企業(yè)活動之間存在著差別，這樣即使在公共會計制度中引進(jìn)了企業(yè)會計原則，政府會計準(zhǔn)則也仍舊需要。要確保權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度能夠正式確立，成立一個委員會是相當(dāng)重要的，它負(fù)責(zé)對總賬戶、特定賬戶、公共企業(yè)以及獨立行政機(jī)構(gòu)實行政府會計準(zhǔn)則的情況進(jìn)行檢查。因此，如果成立一個政府會計準(zhǔn)則顧問委員會，建議日本會計檢查院要參加該委員會，并作為政府各部門財務(wù)報表的審查機(jī)關(guān)，對會計處理的原則與程序表述自己的意見。因為政府會計準(zhǔn)則是判定相關(guān)財務(wù)報表是否正確編制的標(biāo)準(zhǔn)。借此，會計檢查院有助于確保在政府各部門中實行權(quán)責(zé)發(fā)生制會計核算制度。

2.提高財務(wù)報表的可靠性

在日本，政府企業(yè)和獨立行政機(jī)構(gòu)的財務(wù)報表是由內(nèi)部審計師負(fù)責(zé)審計的。如果獨立行政機(jī)構(gòu)的資本超過1000萬日元，其財務(wù)報表也要接受外部審計師的審計。這些審計人員出具的審計報告對提高財務(wù)報表的質(zhì)量起著重要作用。雖然審計人員在審計中應(yīng)當(dāng)遵循的政府審計準(zhǔn)則對于保證審計報告內(nèi)容的正確性以及明確審計活動的范圍相當(dāng)重要，但這一準(zhǔn)則到目前還沒有制定出來。

由于預(yù)算與人員的限制，日本會計檢查院無法經(jīng)常對所有政府企業(yè)和獨立行政機(jī)構(gòu)的全部財務(wù)報表進(jìn)行審計。但是會計檢查院可以通過制定政府審計準(zhǔn)則來幫助提高審計報告的可靠性。政府審計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)規(guī)定：①合格審計人員的資格條件；②審計程序；③審計報告的項目內(nèi)容。

財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)依據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)、政府會計準(zhǔn)則等的要求編制。但是如果這些法律法規(guī)未能正確反映組織機(jī)構(gòu)和實際情況變化的話，以此編制出的財務(wù)報表是無法如實反映政府企業(yè)或獨立行政機(jī)構(gòu)的財務(wù)狀況與成本情況的。而內(nèi)部審計人員和外部審計人員沒有權(quán)力要求修訂這些法律法規(guī)，他們只能把這些法律法規(guī)視作給定條件，在財務(wù)報表中表述自己的意見。

如果這些法律法規(guī)沒有正確地反映實際情況，日本會計檢查院可以通過以下方式幫助提高財務(wù)報表的可靠性：①對正確理解政府企業(yè)或獨立行政機(jī)構(gòu)的財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)注意的方面予以說明；②如果財務(wù)報表沒有如實反映政府企業(yè)或獨立行政機(jī)構(gòu)的財務(wù)狀況，要求修改調(diào)整財務(wù)報表；③如果有關(guān)的法律法規(guī)未正確反映實際情況，要求對法律法規(guī)進(jìn)行修訂。

五、結(jié)束語

第2篇：代辦財務(wù)審計報告范文

關(guān)鍵詞：轉(zhuǎn)板制度；資本市場；創(chuàng)業(yè)板

中圖分類號：F830.91　文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A　文章編號：1006―1428(2010)01―0028―04

一、轉(zhuǎn)板制度有助于多層次資本市場成為有機(jī)整體

我國多層次資本市場體系實際上可分為以下四個層次：第一層是以滬深交易所為代表的主板市場(包括中小板市場)，主要吸納發(fā)展比較成熟、規(guī)模比較大的企業(yè)，其上市條件最嚴(yán)格。值得注意的是，中小企業(yè)板市場運行良好，可進(jìn)一步明確其定位，以免與主板市場相沖突，并發(fā)揮自己在中小型企業(yè)上市及股票交易等方面的比較優(yōu)勢；第二層是以創(chuàng)業(yè)板市場為代表的高增長市場，主要吸納成長型、科技創(chuàng)新型企業(yè)；第三層是在完善代辦股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)的基礎(chǔ)上建立成熟的三板市場，主要吸納成長性較高、具有發(fā)展?jié)摿Φ膰壹壙萍紙@區(qū)非上市股份有限公司：第四層是區(qū)域型的產(chǎn)權(quán)交易市場及其他場外交易市場。不同層次的市場具有不同的掛牌、融資標(biāo)準(zhǔn)和運行機(jī)制，這種多層次的資本市場可以滿足不同發(fā)展階段的企業(yè)融資和股份轉(zhuǎn)讓的需求。各個層次的市場定位要明確，需有遞進(jìn)性，并且具備靈活的轉(zhuǎn)板制度(詳細(xì)見圖1)。我國轉(zhuǎn)板制度將服務(wù)于多層次資本市場體系建設(shè)，有助于多層次資本市場成為有機(jī)整體。

企業(yè)在產(chǎn)權(quán)交易市場發(fā)展壯大并經(jīng)過股份制改造，成為一個具有比較規(guī)范公司治理結(jié)構(gòu)的股份制企業(yè)，在相關(guān)條件滿足情況下可以申請轉(zhuǎn)入高一層次的市場或直接申請到更高層次的市場。同樣三板市場的企業(yè)在達(dá)到二板市場準(zhǔn)入條件后，二板市場在達(dá)到主板市場準(zhǔn)入條件后，均可以申請轉(zhuǎn)入高一層次的市場中。如果企業(yè)經(jīng)營狀況嚴(yán)重惡化，達(dá)不到所在市場的基本要求的，必須降到次級市場或者退市。

從國際資本市場發(fā)展史來看，資本市場的多層次構(gòu)建是適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的不同階段和投資者不同的收益風(fēng)險偏好而白然演進(jìn)形成的，具有邏輯的層次性和統(tǒng)一性。各市場不同甄別信號的設(shè)置表現(xiàn)出內(nèi)在邏輯的層次性，但無法表現(xiàn)出邏輯的統(tǒng)一，資本市場邏輯的統(tǒng)一需要設(shè)立有升有降的轉(zhuǎn)板制度。

設(shè)立轉(zhuǎn)板制度有兩方面的益處。從企業(yè)的角度看，當(dāng)企業(yè)發(fā)展到一定階段，符合進(jìn)入高一層次市場的條件時選擇轉(zhuǎn)板，可以擴(kuò)大投資者的基礎(chǔ)，并能吸引大機(jī)構(gòu)投資者購買公司股份，因為很多大的規(guī)范的投資機(jī)構(gòu)對投資標(biāo)的的質(zhì)地和所處的市場有規(guī)定。這對于提高股票流通量、吸引機(jī)構(gòu)投資資金、方便銀行借款、引入合適的戰(zhàn)略合作伙伴、進(jìn)一步提高企業(yè)知名度和優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)等都將有很大的幫助。降級退市制度則有利于保護(hù)市場的信譽，培育市場競爭機(jī)制，提高投資者投資效率。從資本市場建設(shè)的角度看，通過轉(zhuǎn)板制度可以使多層次資本市場成為有機(jī)的整體，也有助于調(diào)整產(chǎn)業(yè)布局，優(yōu)化增量資產(chǎn)的投向和結(jié)構(gòu)。扶植優(yōu)質(zhì)企業(yè)，淘汰落后企業(yè)，從而提高整個社會的資源配置效率。

二、轉(zhuǎn)板制度建設(shè)的國際案例

目前世界上除了納斯達(dá)克等4個獨立市場以外，其余創(chuàng)業(yè)板市場都是由主板設(shè)立的，由此帶來了創(chuàng)業(yè)板市場的運作機(jī)制缺乏獨立性與主板市場如何協(xié)調(diào)發(fā)展問題。由于多數(shù)創(chuàng)業(yè)板市場被視為主板的“預(yù)備市場”。規(guī)定了非常靈活的轉(zhuǎn)板機(jī)制，在運作不長的時間里就有大量上市公司轉(zhuǎn)至主板，結(jié)果影響了創(chuàng)業(yè)板上市公司的整體質(zhì)量，同時一些創(chuàng)業(yè)板市場的上市標(biāo)準(zhǔn)與主板市場差別不大甚至完全一致，轉(zhuǎn)板機(jī)制就如同虛設(shè)，使得創(chuàng)業(yè)板發(fā)展乏力。

(一)美國納斯達(dá)克(總市值40136億美元)

嚴(yán)格的退市和轉(zhuǎn)板制度通過優(yōu)勝劣汰的方式確保了NASDAQ市場企業(yè)的質(zhì)量。在低層次市場中得到成長的公司。一旦滿足高層次市場的相關(guān)上市條件，即可以通過簡單的程序到高層次市場上市，不滿足高層次市場維持上市標(biāo)準(zhǔn)、但滿足納斯達(dá)克資本市場要求的。可以申請在納斯達(dá)克資本市場中掛牌。除了納斯達(dá)克全球精選市場、全球市場、資本市場外，受NASD和美國SEC監(jiān)管、使用納斯達(dá)克技術(shù)系統(tǒng)的OTCBB(場外交易市場)與納斯達(dá)克也是聯(lián)通的：OTCBB的股票股東超過300名，價格不低于5美元，凈資產(chǎn)不低于400美元，即可轉(zhuǎn)板到NASDAQ資本市場：NASDAQ小型市場上連續(xù)30日交易價格低于l美元，警告后3個月未能使股價升至1美元以上，則將其摘牌降至OTCBB報價系統(tǒng)，在OTCBB摘牌的公司將退至Pink Sheets(粉紅單市場)進(jìn)行交易。NAS―DAQ內(nèi)部各層次可自由轉(zhuǎn)板，轉(zhuǎn)板方式分為主動申請和強(qiáng)制轉(zhuǎn)板。

(二)我國臺灣柜臺市場(OTC)(總市值623億美元)

自1992年我國臺灣柜臺市場的南帝化工轉(zhuǎn)到臺灣證券交易所上市起，每年陸續(xù)有臺灣柜臺市場上柜公司轉(zhuǎn)申請到臺灣交易所上市，但直到1998年之后，才開始形成一定的規(guī)模。特別是2000年以來，臺灣證券交易所出臺和修訂了上柜公司轉(zhuǎn)上市的審查準(zhǔn)則和作業(yè)程序，大大促進(jìn)和便利了上柜公司的轉(zhuǎn)上市。上柜公司申請轉(zhuǎn)上市除滿足臺灣證券交易所有價證券上市審查準(zhǔn)則條件外，還需要滿足一定的額外條件。如在柜臺市場交易一年以上，沒有發(fā)生更改交易形式和停牌事件等。如果申請公司屬于科技事業(yè)、臺灣經(jīng)濟(jì)建設(shè)的重大事業(yè)或政府獎勵民間參與的重大公共建設(shè)事業(yè)，在申請時，可以拿主管機(jī)關(guān)所出具的意見書或證明文件，豁免有關(guān)上市審查條件。

目前的上柜公司轉(zhuǎn)上市主要采取批處理的形式，即上柜公司若申請批次轉(zhuǎn)上市，須在每年6月底前申請，而后由臺灣證券交易所整批書面審查之后，報請董事會通過。集體在8月底、9月初到臺灣證券交易所上市。上柜公司若不愿意批次轉(zhuǎn)上市，也可以在6月底之前申請個別上柜轉(zhuǎn)上市。但是不論是個別申請或批次轉(zhuǎn)上市，申請轉(zhuǎn)上市的期限都定在6月底之前，亦即下半年不受理個別上柜公司轉(zhuǎn)上市。

(三)我國香港創(chuàng)業(yè)板(總市值201億美元)

香港創(chuàng)業(yè)板與主板轉(zhuǎn)板過早，劣質(zhì)公司在創(chuàng)業(yè)板內(nèi)沉淀，這個教訓(xùn)值得我們吸取。從2002年起，香港創(chuàng)業(yè)板市場就開始出現(xiàn)上市公司轉(zhuǎn)板到主板上市的情況，當(dāng)年實現(xiàn)轉(zhuǎn)板的公司為2家。由于香港創(chuàng)業(yè)板市場2003年交投清淡，后續(xù)融資不甚理想，不利于企業(yè)品牌知名度的提升，符合主板上市條件的公司紛紛轉(zhuǎn)到主板上市，全年轉(zhuǎn)板公司高達(dá)6家。2004年4月，香港聯(lián)交所修訂《上市規(guī)則》，降低主板的上市門檻，即使公司虧損，只要公司市值超過40億或20億港幣，最近一個財政年度的營業(yè)收入不少于5億港幣，并符合其它條件，便可在主板上市。而此前。公司必須

連續(xù)三年實現(xiàn)盈利5000萬港幣才符合主板上市要求。香港主板上市條件的降低為創(chuàng)業(yè)板公司，特別是大型公司的轉(zhuǎn)板提供了便利。按低標(biāo)準(zhǔn)上市的劣質(zhì)公司和沒能在創(chuàng)業(yè)板內(nèi)成長起來的公司，在創(chuàng)業(yè)板內(nèi)大量沉淀，導(dǎo)致創(chuàng)業(yè)板上市公司整體素質(zhì)動態(tài)下降。香港創(chuàng)業(yè)板由于轉(zhuǎn)板太快，以至于創(chuàng)業(yè)板還沒有形成一定規(guī)模，其中的一些好企業(yè)就轉(zhuǎn)走了，導(dǎo)致創(chuàng)業(yè)板發(fā)展缺乏后勁。

(四)日本加斯達(dá)克(總市值1348億美元)

在JASDAQ上市條件為：凈資產(chǎn)2億日元以上：最近1年純利潤或經(jīng)常利潤5億日元以上，但是對發(fā)行總額超過50億日元的公司則無盈利要求；股東人數(shù)300人以上；市價總值10億日元以上；財務(wù)報告最近2年無虛假記載，最近1年的財務(wù)審計報告為“無保留意見”。JASDAQ市場中小企業(yè)在成長到一定規(guī)模，達(dá)到東京證券交易所的上市條件之后，即股本總額應(yīng)在10億日元以上；公司設(shè)立應(yīng)當(dāng)滿三年；第一年和第二年稅前利潤應(yīng)當(dāng)在1億日元以上，最近一年稅前利潤應(yīng)當(dāng)在4億日元以上，就可以在東京證券交易所上市。

三、我國轉(zhuǎn)板制度建設(shè)的主要內(nèi)容

一般情況下，世界各主要市場都存在不同形式的轉(zhuǎn)板機(jī)制，既包括在同一交易所內(nèi)不同層次市場間的轉(zhuǎn)換，如東京證券交易所市場二部上市股票向市場一部轉(zhuǎn)板，也包括在不同交易所間的轉(zhuǎn)換，如臺灣市場柜臺買賣中心上柜股票向臺灣證券交易所的上市股票轉(zhuǎn)板，以及美國NASDAQ股票向NYSE轉(zhuǎn)板等。對于我國而言，我國轉(zhuǎn)板制度建設(shè)應(yīng)該分步驟、分階段實施，不能一蹴而就，否則必然影響到資本市場的健康發(fā)展。第一步可以進(jìn)行滬深主板之間相互轉(zhuǎn)板，轉(zhuǎn)板原則為轉(zhuǎn)板自由；第二步實施三板與創(chuàng)業(yè)板之間的相關(guān)轉(zhuǎn)板，發(fā)展壯大創(chuàng)業(yè)板市場；第三步實施創(chuàng)業(yè)板上市公司向主板市場轉(zhuǎn)板，轉(zhuǎn)板原則為升板自愿、降板強(qiáng)制。

(一)滬深主板之間的相互轉(zhuǎn)板

在主板市場中，允許深市上市公司轉(zhuǎn)板到滬市，也允許滬市上市公司轉(zhuǎn)板到深市。滬深公司相互轉(zhuǎn)板的原則應(yīng)該為自由轉(zhuǎn)板，最好不要設(shè)置其它額外條件。目前上市公司基本上是上市定終身，凡在滬市上市的公司，只要不被退市，就只能終身在滬市掛牌，深市公司亦是如此。這種做法不利于上市公司和交易所的發(fā)展。

首先，作為上市公司來說，在一家交易所掛牌上市后，每年向交易所繳納上市費用是天經(jīng)地義的，但上市公司能否得到交易所方面所提供的服務(wù)就另當(dāng)別論了。交易所除了收取上市費用，對上市公司進(jìn)行監(jiān)管之外，在為上市公司服務(wù)方面往往存在不足，服務(wù)功能甚至嚴(yán)重缺乏，以至影響到上市公司的融資，影響到上市公司的發(fā)展。如果允許轉(zhuǎn)板，哪家交易所的服務(wù)質(zhì)量好，上市公司就轉(zhuǎn)板到哪家交易所，這對于上市公司的發(fā)展顯然是有利的。

其次，轉(zhuǎn)板制度的建立也有利于提高交易所的競爭力。在上市定終身的環(huán)境下，交易所服務(wù)上市公司的意識差。允許上市公司轉(zhuǎn)板，服務(wù)質(zhì)量好的交易所更容易受到上市公司的歡迎。這樣滬深交易所自然會注重提高服務(wù)意識，從而提高競爭力。特別是在我國資本市場對外開放的背景下，這也有利于在國際上提高滬深交易所的競爭力。

最后，允許滬深上市公司轉(zhuǎn)板，這也是適應(yīng)兩大交易所未來發(fā)展的需要。如滬市有意建成藍(lán)籌板。那么，在滬市掛牌的一些中小公司與“藍(lán)籌板”的發(fā)展目標(biāo)不符。這些公司與其在滬市受冷落，還不如轉(zhuǎn)到深市掛牌更有利；反之，深市的藍(lán)籌股也會主動改投滬市，以利其發(fā)展。

(二)三板或者創(chuàng)業(yè)板公司向上一層次的市場轉(zhuǎn)板

創(chuàng)業(yè)板市場的上市公司做大做強(qiáng)后，也可以按照一定的規(guī)則上升到主板市場或中小板市場。創(chuàng)業(yè)板市場的上市公司如果業(yè)績嚴(yán)重滑坡，則按照一定的規(guī)則，下降到“三板市場”或其他場外交易市場，或按照規(guī)則直接退市。主板市場或中小板市場的上市公司如果業(yè)績嚴(yán)重滑坡，則按照一定的規(guī)則，下降到創(chuàng)業(yè)板市場。關(guān)于三板或者創(chuàng)業(yè)板公司向上一層次的市場轉(zhuǎn)板的措施，筆者認(rèn)為轉(zhuǎn)板原則為“升板自愿、降板強(qiáng)制”，即升級轉(zhuǎn)板在滿足條件后應(yīng)由企業(yè)自主決定，但降級退市則是在一定時限內(nèi)強(qiáng)制執(zhí)行。同時轉(zhuǎn)板制度建設(shè)首先實施三板與創(chuàng)業(yè)板之間的相關(guān)轉(zhuǎn)板，發(fā)展和壯大創(chuàng)業(yè)板市場；其次實施創(chuàng)業(yè)板上市公司向主板市場轉(zhuǎn)板，轉(zhuǎn)板原則為升板自愿、降板強(qiáng)制。

第一，首先確立創(chuàng)業(yè)板和主板、中小板共同發(fā)展的基調(diào)，避免創(chuàng)業(yè)板成為主板和中小板的過渡板塊。在這方面必須向納斯達(dá)克學(xué)習(xí)，同時吸取世界各地創(chuàng)業(yè)板失敗的教訓(xùn)。創(chuàng)業(yè)板不能作為主板或中小板的附屬板塊，不應(yīng)當(dāng)是不成熟的企業(yè)、風(fēng)險大的企業(yè)、無法在主板和中小板上市的企業(yè)的集中地。創(chuàng)業(yè)板的優(yōu)秀企業(yè)應(yīng)當(dāng)最終發(fā)展成為該板塊的領(lǐng)軍企業(yè)、示范企業(yè)，而不是在符合主板或中小板條件后就轉(zhuǎn)板，致使創(chuàng)業(yè)板變成劣質(zhì)企業(yè)的代表，從而使得創(chuàng)業(yè)板最終喪失存續(xù)和發(fā)展的可能性。創(chuàng)業(yè)板的獨立發(fā)展是保證其長期健康成長的基礎(chǔ)，創(chuàng)業(yè)板上市公司也將逐步發(fā)展成為明星企業(yè)、超大規(guī)模企業(yè)。

第二，掛牌公司要實現(xiàn)轉(zhuǎn)板，必須滿足相關(guān)的法律規(guī)定。掛牌公司首先應(yīng)當(dāng)滿足《公司法》、《證券法》、《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》或《首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市管理暫行辦法》關(guān)于股票發(fā)行和上市的要求，這是轉(zhuǎn)板的前提和基礎(chǔ)。

第三，除了滿足創(chuàng)業(yè)板或主板的要求外，掛牌公司還應(yīng)符合一定的條件。轉(zhuǎn)板是掛牌公司上市的一條捷徑。但是必須設(shè)定一些條件。從而保證轉(zhuǎn)板公司的質(zhì)量。三板轉(zhuǎn)為創(chuàng)業(yè)板的條件可以限定為：在三板掛牌3年以上。掛牌期間公司及高管沒有違法違規(guī)記錄，信息披露及時、準(zhǔn)確、完整，公司運作規(guī)范，成長性較好。創(chuàng)業(yè)板轉(zhuǎn)為主板的條件可以限定為：在創(chuàng)業(yè)板掛牌1年以上，掛牌期間公司及高管沒有違法違規(guī)記錄。信息披露及時、準(zhǔn)確、完整，公司運作規(guī)范，具有持續(xù)的盈利能力。