會計報表的缺陷與重構(gòu)精選(九篇)

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第1篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

關(guān)鍵詞 獨立審計 目標

獨立審計目標又稱注冊師審計目標，它是審計的最高層次，也是整個獨立審計監(jiān)督系統(tǒng)的定向機制，決定了審計的、形式、質(zhì)量以及審計責(zé)任。但是，我國現(xiàn)有的獨立審計目標在內(nèi)涵概括和外延覆蓋方面都不盡合理。

1 現(xiàn)有獨立審計目標的內(nèi)在缺陷

1.1 公允性與合法性之間的矛盾

所謂公允，按照英美會計中一個比較通俗的解釋是：“公平地提供信息，即不偏袒任何特定的信息使用者；客觀地反映實質(zhì)而不拘泥于形式?！庇纱丝芍袃蓪雍x，第一層即“不偏不倚”，第二層即“實質(zhì)重于形式”（Substance over Form），而且重在第二層。為了能夠如實地反映經(jīng)濟實質(zhì)，可以背離具體的法定要求，只要對背離的理由和處理進行適合的披露即可。所以，當法律體現(xiàn)了大多數(shù)人的意見時，公允性與合法性是一致的，因為公允的報表必定合法，合法的報表必定公允；但法律并不體現(xiàn)大多數(shù)人的意志時，二者就有了沖突。要求同時做到公允和合法就是不可能的。因為合法的報表難以做到“公允”，“公允”的報表則不合法。何況如果經(jīng)濟業(yè)務(wù)是不合法的，要求會計報表“合法”就只能否定其真實性，而要真實反映就一定是不合法的。從法律制度的淵源來看，“真實與公允”源于英美等普通法系國家，這和他們重案例法、輕成文法，長期實行“實質(zhì)重于形式”的會計慣例是一致的。我國屬于民法系國家、重成文法、輕案例法，長期實行的是“形式重于實質(zhì)”（From over Substance）的會計慣例，將公允性引入獨立審計目標反而可能造成舞弊盛行和注冊會計師無所適從的尷尬局面。

另外，公允一詞在漢語里內(nèi)涵較豐富，在許多情況下含義模糊，不同的人可能有不同的理解，可操作性不強。注冊會計師在審計實務(wù)中難以準確界定何為公允，何為非公允，這無疑會到審計業(yè)務(wù)的執(zhí)行。而且公眾也會對這一概念產(chǎn)生歧義。即使在英國，其獨立審計目標中也補充了真實性概念來修正公允性概念。所以，我國獨立審計目標并列使用“公允”和“合法”來表達獨立審計目標很不恰當。

1.2 “一貫性”不宜與“公允性”、“合法性”并列

將“一貫性”與“公允性”和“合法性”并列作為獨立審計目標的一個主要內(nèi)容并不恰當。會計處理方法的一貫性，在西方國家的獨立審計準則和國際審計準則對審計目標的規(guī)定中都沒有提到也未要求，這是因為它已經(jīng)包含在了一般會計原則中。我國之所以在獨立審計目標中提出了“一貫性”的要求，主要是考慮到我國的會計處理方法正處于一個大變革時期，會計準則、會計制度的重大變化會給會計信息可比性帶來的巨大影響。但即便如此，“一貫性”與“公允性”、“合法性”并列成為獨立審計目標的一個主要內(nèi)容，仍不太恰當。

（1）會計處理方法是否遵循“一貫性”原則，已由會計準則做出規(guī)定。我國《企業(yè)會計基本準則》和《企業(yè)會計制度》均指出：“會計處理方法前后各期應(yīng)當一致，不得隨意變更?！倍?，“公允許”和“合法性”是總體性要求?！耙回炐浴笔蔷唧w要求，而審計目標主要是對會計報表的總體性要求及發(fā)表意見，把“一貫性”作為審計目標不太恰當。

（2）既然我國《企業(yè)會計基本準則》和《企業(yè)會計制度》具有法律效力，所有企業(yè)都應(yīng)遵守。那么，如果被審計單位無故不遵守“一貫性”原則，就屬于違法行為，也就違背了獨立審計目標的“合法性”要求。由于審計目標的“合法性”已包含了“一貫性”的內(nèi)容，再把“一貫性”和“合法性”并列作為審計目標有重復(fù)之嫌。

（3），我國會計準則又規(guī)定，在某些特殊情況下，如法律、會計準則要求變更以及變更可以提供更相關(guān)可靠的會計信息時企業(yè)會計處理方法可以不遵守“一貫性”原則。由于“一貫性”存在例外，把“一貫性”作為獨立審計的一個目的就顯得不妥。

總之，由于不恰當?shù)厥褂昧恕肮市浴钡母拍钜约皩ⅰ耙回炐浴迸c“公允性”并列，導(dǎo)致了現(xiàn)有獨立審計目標的內(nèi)在缺陷。這就有必要重構(gòu)獨立審計目標，使其內(nèi)涵概念能夠更趨于完整、合理。

2 獨立審計目標應(yīng)向風(fēng)險導(dǎo)向型轉(zhuǎn)化

影響審計目標的因素主要是社會需求和審計自身的能力。社會需求決定了審計需要做什么，審計自身能力則決定了審計能做什么。只有將二者有機地統(tǒng)一起來，才能確立適當?shù)膶徲嬆繕恕纳鐣枰c注冊會計師自身能力角度看，應(yīng)該采用基于風(fēng)險導(dǎo)向型的獨立審計目標來取代基于制度基礎(chǔ)的“三性論”獨立審計目標。

2.1 需求

，公司報表的使用者已由原來的股東擴大到了股東、債權(quán)人、顧客、潛在的投資者甚至一般公眾等，相應(yīng)地，公司的責(zé)任從只負責(zé)誠實經(jīng)營和合法使用資金，擴大到有效地使用資金和承擔一定的社會責(zé)任。因此，公眾要求作為公司財務(wù)報表鑒證者的注冊師應(yīng)該對他們負責(zé)。而且由于公眾所依賴的審計信息的范圍擴大，就更加重了注冊會計師的責(zé)任和責(zé)任，因為隨著會計師事務(wù)所改制的進行，會計師事務(wù)所成為在經(jīng)濟上獨立、脫離政府機構(gòu)的獨立體，完全走向市場，同國際接軌，一旦注冊會計師本人或事務(wù)所發(fā)生過失或欺詐行為，而使社會公眾受到損害，則受害人就會借助于法律手段來追究注冊會計師的經(jīng)濟責(zé)任與法律責(zé)任，注冊會計師審計的風(fēng)險越來越大。

現(xiàn)階段審計信息的需要者大多為國有資產(chǎn)管理部門、上市公司的中小投資者、銀行等，它們最關(guān)心的是沒有做假賬，有沒有小金庫，有沒有偷稅漏稅，是否真實盈利，資產(chǎn)是否保值增值等等。一些私營企業(yè)主，他們需要知道的也是經(jīng)理人員和員工有沒有舞弊行為。由于國有資本的出資者“缺位”，以及普遍存在法人治理結(jié)構(gòu)失衡，我國企業(yè)中的內(nèi)部人控制現(xiàn)象十分嚴重，來自于發(fā)起人或控股股東的經(jīng)營者集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，股東大會形同虛高，嚴重損害了會計信息的真實性。于是，會計信息失真就成了會計的“痼疾”。審計信息的需要者希望獨立審計能夠改變會計信息失真的局面?！罢鎸嵭浴北取肮市浴备m宜作為我國獨立審計的目標。

可見，“三性論”的獨立審計目標已經(jīng)不能夠滿足審計信息的社會需求，我國的獨立審目標計應(yīng)該向基于會計信息真實性的風(fēng)險導(dǎo)向型審計目標轉(zhuǎn)變。

2.2 獨立審計能力分析

審計自身能力并不僅僅指審計的技術(shù)，還包括審計人員的整體素質(zhì)、社會法律賦予審計的權(quán)力等等。我國注冊會計師經(jīng)過20多年的恢復(fù)和，是有能力完成基于會計信息真實性的風(fēng)險導(dǎo)向型審計的重任的。

注冊會計師資格自1995年開始至今以來，總計有5萬多人取得了全科合格證，該數(shù)字已達執(zhí)業(yè)會計師的一半以上，他們大多具有高等學(xué)歷，接受過系統(tǒng)的審計，因而知識新思路靈活，能夠接受發(fā)達國家先進的執(zhí)業(yè)及經(jīng)驗，人員素質(zhì)的提高為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵤┨峁┝讼葲Q條件。事務(wù)所的改制，使得風(fēng)險意識和質(zhì)量觀念得到大力加強。改制后，事務(wù)所的生死存亡與合伙人的命運緊緊地聯(lián)系在一起，若出現(xiàn)重大錯誤，由于負無限責(zé)任，將承擔巨大的經(jīng)濟責(zé)任，甚至傾家蕩產(chǎn)。所以事務(wù)所的改制，客觀上勢必要求注冊會計師尋求一種全新的模式以降低日益增大的審計風(fēng)險。同時，整個國家和社會也日益認識到了獨立審計的重要性，一系列法律、法規(guī)及獨立審計職業(yè)規(guī)范的出臺，有效保障了注冊會計師的獨立執(zhí)業(yè)。

3 重構(gòu)獨立審計目標的設(shè)想

在構(gòu)筑基于真實性的風(fēng)險導(dǎo)向型審計目標時，應(yīng)該既要避免現(xiàn)有“三性論”目標的失誤，又要把握好風(fēng)險導(dǎo)向型審計的本質(zhì)特點。具體來說，應(yīng)該要遵循以下四條基本原則：

（1）以真實性為總體目標。一般認為，真實性要求客觀反映企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績，以可驗證的事實為依據(jù)，明確規(guī)定計量過程，限制使用可供選擇的計量。與公允性不同之處在于，真實性是在合法的前提下合理選擇會計政策等，與合法性并無矛盾。而且在漢語里，真實性的含義比公允性要明確的多，也更容易為人所接受。

（2）以有效降低審計風(fēng)險為基礎(chǔ)。風(fēng)險基礎(chǔ)審計立足于對審計風(fēng)險進行系統(tǒng)的分析評價。在審計過程中審計人員不僅要對控制風(fēng)險進行評價，而且要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個環(huán)節(jié)進行評價，用以確定實質(zhì)性測試的重點和測試水平，使審計風(fēng)險和整個審計過程聯(lián)系得更加緊密。

（3）不使用或盡量少使用“公允性”等含義模糊或者并不適用于我國會計審計環(huán)境的術(shù)語。

（4）構(gòu)筑一個完整的目標體系，避免要素的重疊。要保證真實性，首先必須做到合法；其次要良好的控制結(jié)構(gòu)，這是為了防止利用法律空隙蓄意濫用會計政策操縱利潤；再次，需要查大錯防大弊，這是為了防止利用被審計單位對注冊會計師的欺詐以及減少被審計單位經(jīng)營失敗給注冊會計師帶來的風(fēng)險。從這三個方面著手，降低審計風(fēng)險至可接受程度，基本上就能夠做到真實性的總目標了。

也就是說，基于真實性的風(fēng)險導(dǎo)向型獨立審計目標是對被審計單位會計報表的真實性、合法性、控制結(jié)構(gòu)是否合理有效發(fā)表審計意見。即①會計報表關(guān)所有重大方面是否真實地反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金變動情況；②會計報表的編制是否符合《企業(yè)會計準則》以及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定；③控制結(jié)構(gòu)合理是指控制結(jié)構(gòu)設(shè)計合理，能查錯防弊；④控制結(jié)構(gòu)有效是指控制結(jié)構(gòu)確實有效已做到了查錯防弊。

1 文碩. 世界審計史[M]. 北京： 企業(yè)管理人出版社，1996

2 張建軍. 從制度審計到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)廩J]. 審計資料，1996（3）

第2篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

一是信息不對稱問題。信息是21世紀的第一生產(chǎn)力，比爾蓋茨也說過，未來要么是電子商務(wù)，要么沒有商務(wù)。在信息時代無法掌握信息，將成為功能性管理文盲，這是擺在我們面前最為嚴峻的課題。毫不客氣地說，我們目前的大企業(yè)稅收管理工作，正在墮落為功能性文盲，與大企業(yè)集團相比，稅務(wù)局的稅收管理在很大程度上被排除在信息系統(tǒng)之外。大企業(yè)集團是依靠高度發(fā)達的信息技術(shù)作支撐發(fā)展壯大起來的，如果沒有信息技術(shù)，大企業(yè)集團不會發(fā)展到今天這樣全球化的規(guī)模。比如沃爾瑪實現(xiàn)了在深圳總部財務(wù)核算的體制，它給各個分支機構(gòu)鋪設(shè)專線進行信息化管理。大型企業(yè)集團都有專門量身定做的管理軟件，東風(fēng)汽車公司及其分公司使用的ORCALE軟件、神龍汽車公司、東風(fēng)汽車有限公司使用的SAP軟件、東風(fēng)康明斯發(fā)動機有限公司使用的是QAD軟件，東風(fēng)隨州專用汽車有限公司和東風(fēng)汽車車輪有限公司隨州車輪廠分別使用的是用友和EC。這些企業(yè)花重金定做管理軟件，除了自身發(fā)展需要以外，也為規(guī)避稅收預(yù)留了極大空間。既使是用友和EC這樣相對簡單的管理軟件，在稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部，由于管理體制和基層管理人員素質(zhì)問題，使得能夠熟悉操作用友和EC的人員都非常缺乏，而對于相對復(fù)雜得多SAP軟件和ORCALE軟件，能夠懂的人更少了。內(nèi)行看門道，外行看熱鬧，大企業(yè)集團先進的操作軟件，復(fù)雜的管理系統(tǒng)，將稅務(wù)管理與企業(yè)管理隔成兩個世界，從而使稅務(wù)管理隔山看海，隔霧看花，鞭長莫及，被人牽著鼻子走，失去稅收管理主動權(quán)，淪落為企業(yè)的辦事員。在征納雙方信息不對稱問題上，稅務(wù)局還存著巨大的政策設(shè)計缺陷和稅收數(shù)據(jù)管理體制缺陷，我們法律規(guī)定要求企業(yè)上報的數(shù)據(jù)非常有限，與當前大企業(yè)海量的數(shù)據(jù)形成巨大的反差，因此必須明確界定大企業(yè)標準，重新規(guī)定大企業(yè)上報的數(shù)據(jù)表格，并以法律的形式固定下來。此外，大力改革當前稅收管理數(shù)據(jù)高度分離相互封閉的稅收管理數(shù)據(jù)體系，建立綜合型的數(shù)據(jù)分析管理體制，這都是極為迫切的任務(wù)。

二是體制不適應(yīng)問題。當前的稅收屬地管理原則、多級行政管理原則、分稅種設(shè)內(nèi)部機構(gòu)原則、國地稅分立原則、不分納稅人類別一刀切的稅收管理原則，不僅完全不能適應(yīng)大企業(yè)快速發(fā)展形勢，而且與大企業(yè)要求集中管理的呼聲是相背離的，從提高稅收征收管理效率，提高稅收征管資源優(yōu)化配置效率來說，也是相背離的。我們了解到湖北電信、湖北人壽等公司都實現(xiàn)了省級財務(wù)集中核算，市州局分公司都是報賬制單位，所有的會計核算憑證都集中到省公司。沃爾瑪湖北公司以及華潤蘇果超市有限公司今年分別要求實現(xiàn)稅務(wù)集中管理與稽查。隨著大企業(yè)發(fā)展狀大和對分支機構(gòu)控制手段增強，總部經(jīng)濟特征明顯突出。如果不改革現(xiàn)有大企業(yè)稅收管理體制，因勢而為，順勢而變，我們的稅收管理工作將始終是被動的，無論從大企業(yè)稅收管理角度，還是從提供納稅服務(wù)方面，都會與大企業(yè)的期望遙遠。

三是信任不對接問題。一切的管理與服務(wù)問題，最終體為某種關(guān)系，這是潛在的核心問題，反映的是思維背后的靈魂平等與利益博弈問題，無論是“稅收取之于民，用之于民”的管理宗旨，還是“聚財為國，執(zhí)法為民”的稅收管理職能，最終還是體現(xiàn)為納稅人的信任與否。在最近的湖北省治庸問責(zé)問卷調(diào)查的實際情況看，企業(yè)對我省稅務(wù)局信任是有限度的，我想這不是湖北國稅的個案，在全國應(yīng)該都是這樣的情況。我們對企業(yè)的不作為、亂作為、消極作為俯首皆是，從稅務(wù)管理思想、稅務(wù)管理體制到稅務(wù)管理人員素質(zhì)，全面體現(xiàn)了中國式的管理思維，寫滿了中國式的管理特征，如果不是對權(quán)力的畏懼，或者是蔑視，不會有人真正對這樣的管理抱有實在的好感與真正的信心。我們只有徹底改變根深蒂固的不對等的征納管理思維，建立真正平等與信任的征納關(guān)系，真正尊重企業(yè)，建立坦誠溝通關(guān)系，信息不對稱問題與管理模式問題都會迎刃而解。稅企信任不對接問題其實深刻而微妙地反映了體制管理問題與思維方式問題。

要從根本上解決上述問題，我認為必須做到以下三個方面：

一是重構(gòu)大企業(yè)稅收數(shù)據(jù)管理體系。主要有三個方面：

（一）必須從立法的角度重新規(guī)定大企業(yè)申報的各項報表數(shù)據(jù)?！吨腥A人民共和國稅收征收管理法》第二章第三節(jié)第二十五條規(guī)定：“納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報期限、申報內(nèi)容辦理納稅申報，報送納稅申報表、財務(wù)會計報表及稅務(wù)機關(guān)根據(jù)實際需要要求納稅人報送的其他納稅資料。”在《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第四章第二十六條中明確要求納稅人辦理納稅申報時，應(yīng)當如實填寫納稅申報表，并報送財務(wù)會計報表及其說明材料。而相應(yīng)納稅申報表和財務(wù)會計報表，分別體現(xiàn)在各個相關(guān)稅種的管理條例中。也就是說，法律法規(guī)規(guī)定企業(yè)上報的數(shù)據(jù)具體體現(xiàn)為《增值稅納稅申報表》、《消費稅納稅申報表》、《企業(yè)所得稅納稅申報表》以及財務(wù)會計報表，這構(gòu)成了當前稅收數(shù)據(jù)體系的基本框架。問題在于，法定上報的數(shù)據(jù)與企業(yè)實際的海量數(shù)據(jù)形成了巨大反差，當前大型企業(yè)集團組織架構(gòu)錯綜復(fù)雜，核算體系龐雜，呈現(xiàn)出跨地域、跨行業(yè)、跨國家、跨文化、跨階層、高專業(yè)、高科技、高戰(zhàn)略、高集中、高籌劃和高風(fēng)險等復(fù)雜特征，僅納稅申報表和財務(wù)會計報表，無法全面真實地反映企業(yè)實際經(jīng)營情況，與當前國際上通行的稅收風(fēng)險管理要求相去甚遠，從而全面地影響稅收征管質(zhì)量。隨著企業(yè)不斷發(fā)展，企業(yè)管理也發(fā)生質(zhì)的改變，歐洲最有影響的商業(yè)思想家弗雷德蒙德·馬利克（FredmundMalik）指出，對企業(yè)的評價已經(jīng)不再是簡單的銷售與盈利的評價，而個體表現(xiàn)在六個方面：即市場地位、創(chuàng)新業(yè)績、生產(chǎn)力、人才吸引力、財力和盈利能力。沃爾財務(wù)狀況綜合評價模型，用十項財務(wù)指標來評價企業(yè)的盈利能力、營運能力、償債能力和發(fā)展能力。當前我國法定的數(shù)據(jù)采集模式與企業(yè)的管理模式形成了巨大的反差，大企業(yè)集團不僅可以利用我國稅制設(shè)計和管理體制的巨大缺陷，進行充分的稅收籌劃，稅收調(diào)配也達到了隨心所欲的地步，在老鼠與貓的游戲中，我國稅收管理者扮演的是現(xiàn)實版的被老鼠捉弄得狠狽不堪的貓的角色，基層稅務(wù)局稅收管理離真正意義上的現(xiàn)代化稅收管理差距遙遠。因此，必須學(xué)習(xí)美國國內(nèi)收入局的做法，明確界定大企業(yè)的標準，重新規(guī)定大企業(yè)納稅申報表的相關(guān)內(nèi)容，全面改革現(xiàn)有的管理方式，并以法律形式固定下來，實現(xiàn)大企業(yè)集團數(shù)據(jù)管理體系的重構(gòu)，從根本上解決征納雙方信息不對稱問題。如果不改變這一現(xiàn)狀，任何征管模式改革都將無功而返，現(xiàn)代化稅收管理目標無法實現(xiàn)。

（二）必須實現(xiàn)大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理軟件與稅務(wù)局電子申報軟件的直接自動對接。目前大企業(yè)都實現(xiàn)了電子報稅，電子申報軟件取代紙質(zhì)報表，提高了數(shù)據(jù)采集能力。但這不是真正意義上的電子申報，真正意義上的電子申報是大企業(yè)集團的生產(chǎn)經(jīng)營管理軟件與稅務(wù)局的電子申報管理軟件直接自動對接，企業(yè)每發(fā)生一筆業(yè)務(wù)，開具一張發(fā)票，記錄一個會計憑證，稅務(wù)局電子申報系統(tǒng)都會自動反映和記錄，根本不需要企業(yè)財務(wù)會計人員將企業(yè)數(shù)據(jù)經(jīng)過人工工序錄入到稅務(wù)局的電子申報軟件中。從本質(zhì)上說，當前的電子申報仍然是手工申報的現(xiàn)代版，只不過在手工操作手段上從紙質(zhì)進化到電子信息系統(tǒng)，企業(yè)申報數(shù)據(jù)調(diào)整空間仍然存在，數(shù)據(jù)真實性得不到保障。實現(xiàn)大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理軟件與稅務(wù)局的電子申報軟件直接自動對接，才是真正意義上的信息管稅，這一點并非難以做到。今年五月份我?guī)ьI(lǐng)湖北省國稅局大企業(yè)稅收管理部門赴四川省考察大企業(yè)稅收管理工作時了解到，四川省國稅局在稅收綜合績效評估工作中使用無錫奇星公司開發(fā)的《國稅評估軟件》和《數(shù)據(jù)采集軟件》，自動獲取企業(yè)完整的核算賬套，在很大程度上解決了征納雙方信息不對稱問題。2010年四川省稅收征管質(zhì)量綜合績效考核工作查補入庫稅收18.2億元，很好地說明了獲取真實數(shù)據(jù)并非是一個不可逾越的障礙，信息化管理手段是必不可少的工具。我覺得國家稅務(wù)總局大企業(yè)司開發(fā)的《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理信息系統(tǒng)》是一個很好的數(shù)據(jù)管理與分析工具。

（三）必須實現(xiàn)大企業(yè)稅收數(shù)據(jù)集約化管理。當前的稅收數(shù)據(jù)管理在法定上報內(nèi)容和上報途徑與方式上盡管存在諸多不足，但如果能夠綜合利用這些數(shù)據(jù)，仍能發(fā)揮應(yīng)有的作用。但事實上大企業(yè)稅收數(shù)據(jù)分布在不同的部門之中，高度分離且相互封閉，形成數(shù)據(jù)管理的孤島,難以發(fā)揮綜合效能。同時，在各層級之間，數(shù)據(jù)也呈相互封閉狀態(tài)，以重點稅源監(jiān)控數(shù)據(jù)為例，省局統(tǒng)計年納稅500萬元以上的企業(yè)，而市州局統(tǒng)計的是年納稅50—100萬元以上的企業(yè)，縣區(qū)局則可能將年納稅10萬元以上的企業(yè)都包括在內(nèi)，這樣在各個管理層級之間，都有各自統(tǒng)計而其他層級并不知情的企業(yè)。此外，統(tǒng)計、商貿(mào)、財政、銀行、地稅、國庫、海關(guān)等政府各個職能部門都有相關(guān)的涉稅信息，但是國稅部門取得第三方涉稅信息渠道不通暢，有時靠部門協(xié)調(diào)解決不了問題，甚至需要政府主要領(lǐng)導(dǎo)出面才能獲取。為了發(fā)揮數(shù)據(jù)的綜合管理效能，迫切需要實現(xiàn)大企業(yè)稅收數(shù)據(jù)集約化管理，稅收征管模式變革必須以此為核心來構(gòu)建，重新設(shè)置內(nèi)設(shè)機構(gòu)職責(zé)與稅收管理層級與范圍，并建立獲取第三方涉稅信息的暢通渠道。

二是重構(gòu)大企業(yè)稅收管理體制。必須突破現(xiàn)有的稅收屬地管理原則、按稅種設(shè)內(nèi)設(shè)機構(gòu)的管理原則、國地稅分立原則、多級行政管理原則和不分納稅人類別一刀切的管理原則。我認為方面：

（一）必須成立正式的專家型智庫機構(gòu)，不僅要實現(xiàn)專業(yè)化管理，更要實現(xiàn)專家化管理。美國大企業(yè)和國際稅務(wù)局一線管理人員主要由檢查審計人員和專家組成，前者構(gòu)成了各個工作小組的成員，后者由行業(yè)專家、財產(chǎn)價值評估師、國際稅收檢查員、技術(shù)顧問和問題專家組成，其中行業(yè)專家又包括計算機審計專家、經(jīng)濟分析師、工程師、雇用稅專家、金融產(chǎn)品專家。我們要比照美國的做法，不僅要實現(xiàn)專業(yè)化管理，更要實現(xiàn)專家化管理，實施真正意義的上專家管稅。而且必須強調(diào)的是，要成立正式的智庫機構(gòu)如專家技術(shù)局，有正式的人員編制和工作人員，是專職人員，而非兼職人員。今年上半年湖北省國稅局大企業(yè)稅收管理處成立汽車行業(yè)工作小組，包括武漢市、十堰市、襄陽市、隨州市部分工作人員，由于行業(yè)工作小組是一個非正式機構(gòu)，汽車行業(yè)工作小組工作人員以兼職身份參與其中，沒有工作積極性，崗位上的事務(wù)又相當多，汽車行業(yè)工作小組徒有形式。事實證明，邁不出機構(gòu)改革這一步，不成立有正式機構(gòu)的專家型的智庫機構(gòu)，稅務(wù)風(fēng)險管理模式難以真正建立，必然形成內(nèi)熱外冷和上熱下冷的尷尬局面。

（二）必須實施高度集中的稅收管理，不僅要實現(xiàn)行業(yè)集中管理，也要實現(xiàn)總部集中管理。借鑒美國“行業(yè)+地域”分布的管理措施，將行業(yè)范圍內(nèi)的業(yè)務(wù)進行集中，成立相應(yīng)的管理機構(gòu)，比如成立汽車行業(yè)管理局、鋼鐵行業(yè)管理局、石油石化行業(yè)管理局、煙草行業(yè)管理局，提升其管理層級，實施重點管理和直屬管理，打破現(xiàn)有管理層級和管理資源配置方式，提高管理效率。構(gòu)建總部集中管理模式。大企業(yè)集團公司管理走的是大區(qū)或總部財務(wù)集中核算的方式，湖北電信和湖北人壽實現(xiàn)省級財務(wù)集中管理，沃爾瑪已經(jīng)實現(xiàn)了在深圳總部集中財務(wù)核算。這些企業(yè)的分支機構(gòu)均為報賬制單位，相當于生產(chǎn)車間，不具備獨立財務(wù)核算資質(zhì)。在這種情況下，抓好總部的管理非常關(guān)鍵，企業(yè)在這方面的要求也很強烈，湖北人壽、湖北電信、沃爾瑪湖北公司、華潤蘇果超市公司等相繼提出實行稅收集中管理和稽查的要求。今年湖北省國稅局對省內(nèi)良品鋪子飲食有限公司實施集中管理，分支機構(gòu)增值稅按照銷售比例進行分攤，這是大企業(yè)管理的一個重要方向。

三是重構(gòu)大企業(yè)涉稅服務(wù)理念。主要是：

第3篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

會計信息化審計的特征：一是在審計中現(xiàn)代信息技術(shù)的充分運用。這是一個從落后的“計算機審計方式”向先進的“計算機內(nèi)在審計方式”和“使用計算機審計方式”轉(zhuǎn)化的過程。二是會計信息化審計系統(tǒng)與企業(yè)內(nèi)外信息系統(tǒng)有機的整合。繼承了會計信息化系統(tǒng)的實時、多元、開放性，會計信息化審計系統(tǒng)也具有相同的特征，實時審計、會計責(zé)任審計、環(huán)境審計、境外審計等可能都將因此而變得容易。三是會計信息化審計將對傳統(tǒng)審計主體、客體造成一定的影響，并將對方法和程序等進行重構(gòu)，支持更多新的審計組織形式、管理模式和業(yè)務(wù)類型。

一、傳統(tǒng)審計與信息化審計的比較

基于上述會計信息化審計的特點，通過與傳統(tǒng)審計的比較，具體有以下幾個方面的不同。

(一)審計準則的變化　在傳統(tǒng)的審計工作中，已經(jīng)建立了一整套審計標準和準則，如：審計一般準則、現(xiàn)場操作準則、審計報告準則以及職業(yè)道德規(guī)范、質(zhì)量檢查標準等，這些準則在過去審計環(huán)境中對指導(dǎo)審計工作可能是很有益的。但隨著會計信息化的發(fā)展，在計算機特定的工作環(huán)境中所出現(xiàn)的新情況和可能產(chǎn)生的新問題，使得原來的審計標準和準則很難有效的指導(dǎo)新環(huán)境下的審計工作。因此，美國執(zhí)業(yè)會計師協(xié)會1984年的《計算機處理對檢查財務(wù)報表的影響》，國際會計師聯(lián)合會1984年公布的《國際審計準則15――電子數(shù)據(jù)處理環(huán)境下的審計》、《國際審計準則16――計算機輔助審計技術(shù)》等，都是對會計信息化下的審計所的一系列文件。

2006年2月15日，財政部頒布了《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則》(簡稱新審計準則)，共計48個項目。新審計準則的，體現(xiàn)了與國際審計準則趨同，有助于審計信息化工作的進程，也為會計信息化提出了更高的要求。特別是在新審計準則中，審計證據(jù)的變化，由《中國注冊會計師審計準則第1301號――審計證據(jù)》取代原《獨立審計具體準則第5號――審計證據(jù)》。舊準則中所列舉的七大方法：檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算及分析性復(fù)核側(cè)重于實質(zhì)性測試的審計方法，忽視了控制測試中所用的方法，更沒有涵蓋了解被審計單位階段以及審計完成階段所采用的方法和程序。新準則《第1301號――審計證據(jù)》第三章第24條列舉了方法：檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行、分析程序。較之以前的七大方法不僅內(nèi)涵更加豐富，能夠涵蓋整個審計活動期間，而且描述更加準確。新準則中新增了《中國注冊會計師審計準則第1633號――電子商務(wù)對財務(wù)報表審計的影響》部分，根據(jù)電子證據(jù)存在形式的特殊性，對電子審計證據(jù)進行了特別說明。新準則規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當提請被審計單位保存某些信息以供查閱，或在可獲得該信息的期間執(zhí)行審計程序。注冊會計師應(yīng)當考慮這些特點對審計程序的性質(zhì)和時間的影響。在被審計單位對日常交易采用高度自動化處理的情況下，審計證據(jù)可以僅以電子形式存在，其充分性和適當性通常取決于自動化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性，注冊會計師應(yīng)當考慮，僅通過實質(zhì)性測試不能獲取充分、適當審計證據(jù)的可能性。

(二)審計范圍的擴大　會計信息系統(tǒng)的特點及其固有的風(fēng)險決定了審計的范圍要發(fā)生相應(yīng)的變化?？偹苤跁嬓畔⑾到y(tǒng)中，會計計量與核算是由計算機按程序自動完成的，不會出現(xiàn)手工操作中常見的錯誤。但信息系統(tǒng)天生的缺陷在于：一是集成化系統(tǒng)中原始憑證大量減少、數(shù)據(jù)之間直接對應(yīng)關(guān)系模糊、業(yè)務(wù)處理和財務(wù)處理高度集成，使得系統(tǒng)中存儲數(shù)據(jù)與輸出數(shù)據(jù)可能不匹配；二是目前不少軟件都有“取消審核”、“反記賬”和“反結(jié)賬”的功能?？梢詫嬘涗涍M行不留痕跡的修改，特別是當有關(guān)人員故意篡改程序時，在自動化系統(tǒng)下就更不易被察覺；三是有關(guān)人員可以在系統(tǒng)中嵌入非法程序轉(zhuǎn)移了數(shù)據(jù)，而打印出虛假數(shù)據(jù)，提供給審計人員。這些行為都將加大審計風(fēng)險。因此，會計信息化下的審計不僅要對各種會計資料及信息進行審計，而且要對企業(yè)會計核算的組織控制、系統(tǒng)開發(fā)與維護控制、系統(tǒng)安全控制、硬件及系統(tǒng)軟件和操作控制等方面進行審計。除了要對投入使用后的會計信息系統(tǒng)審計外，審計人員可以參與會計信息系統(tǒng)的設(shè)計和開發(fā)，對系統(tǒng)的設(shè)計、調(diào)試、檢驗和驗收進行事前和事中審計，從審計角度審查系統(tǒng)在合法、安全可靠等方面是否存在問題，這可能使審計的范圍進一步擴大。

(三)審計線索的隱蔽　傳統(tǒng)的手工會計核算中，會計工作流程圖如下：原始憑證審核(原始憑證)填制記賬憑證審核(記賬憑證)(支付)入賬對賬結(jié)賬編制報表。所以，可能的審計線索就有：會計憑證、會計賬簿、會計報表等會計資料。并且這些資料都反映在書面上，交易的環(huán)節(jié)有文字記錄，有經(jīng)手人簽字，每筆交易都有完整的審計線索。審計人員在進行審計時，就有比較清晰的審計線索，可以根據(jù)需要采用從兩種審計路徑中進行選擇，一是調(diào)查方式，即從原始單據(jù)開始，對交易事項進行追蹤，直到報表為止；二是從報表開始，追根尋源，追溯到原始單據(jù)的逆查方式或者對報表之間、報表與賬簿之間的會計數(shù)據(jù)的鉤稽關(guān)系進行抽查的方式。

會計信息化下，紙質(zhì)記錄消失了，取而代之的是數(shù)據(jù)處理過程的自動化，即業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進入計算機系統(tǒng)之后，由計算機按會計軟件中的程序自動生成會計賬簿及會計報表。雖然在會計信息化制度中，規(guī)定所有憑證、賬簿、報表應(yīng)當打印輸出，裝訂成冊，但這些打印出的書面記錄很難從中找到原始審計線索。特別是在存在“反記賬”和“反結(jié)賬”功能的情況下，將憑證采用非“紅字沖銷法”進行修改，改后重新記賬，修改后的賬是不會留下任何痕跡的(即已經(jīng)登記過的各類賬目，發(fā)現(xiàn)有錯誤，還可以取消記賬)。哪怕本月已經(jīng)結(jié)賬，仍然可以采用“反結(jié)賬”的方法重新做賬。與此同時，在會計信息化下，由于系統(tǒng)時間的可更改性，有關(guān)人員可以在短時間內(nèi)做出不同時間的賬來，甚至是其他年度的賬。不同于手工會計，審計人員可能通過辨認字跡發(fā)現(xiàn)是否是最近做的賬。另外，如果使用信息系統(tǒng)的單位與開發(fā)商勾結(jié)起來更改信息系統(tǒng)應(yīng)用程序，審計人員是很難發(fā)現(xiàn)漏洞的，這進一步加大了審計線索的隱蔽性。

(四)審計方法和審計人員的變化　經(jīng)過以上的分析，可以得出這樣的結(jié)論：信息化下得審計與傳統(tǒng)的審計相比，審計的目標沒有變，而作為審計活動中內(nèi)生變量的審計準則，審計范圍和審計線索的都發(fā)生了很大的變化。而這些變化，也將導(dǎo)致審計活動中的外生變量一審計方法和審計人員的變化。如圖1所示：由于信息化條件下的舞弊不同于傳統(tǒng)環(huán)境，也就迫切要求審計方法和審計人員應(yīng)盡快適應(yīng)這一變化。在審計方法方面：應(yīng)在原有的基礎(chǔ)上，結(jié)合計算機技術(shù)開發(fā)出更安全，更效率，更可靠的審計方法。在審計

人員方面：審計人員應(yīng)掌握計算機知識及其應(yīng)用技術(shù)，將計算機當作一種提高審計質(zhì)量和效率的有力工具來使用，結(jié)合企業(yè)的實際開發(fā)出既規(guī)范又具有充分保留和提供審計線索功能的審計軟件。

二、審計方法的改進

因此，應(yīng)針對審計準則、審計范圍和審計線索各因素的變化對審計方法的影響，在原有傳統(tǒng)審計方法的基礎(chǔ)上，構(gòu)建出新的信息化審計方法，嵌入黑匣子+系統(tǒng)備份加密+穿行測試，Box+Copy+Needle，簡稱BCN方法。如圖2所示。

(一)嵌入黑匣子Box　嵌入黑匣子是指在企業(yè)會計信息系統(tǒng)設(shè)計時，強制性地對系統(tǒng)功能進行規(guī)范，通過在被審計單位的會計系統(tǒng)中嵌入具有記錄功能的程序模塊，采集審計所關(guān)心的關(guān)鍵數(shù)據(jù)，并對被審計單位會計信息生成過程和性質(zhì)進行記錄。此項功能的特點在于：―方面嵌入會計系統(tǒng)的審計模塊本身具有隱蔽性；另一方面此模塊能對被審計單位的會計信息系統(tǒng)操作情況，進行序時記錄。它主要是針對出納人員，會計人員，審核人員等人員操作時間和操作順序，操作范圍進行記錄，防止同一人在同一時間完成會計登帳的全部過程而缺少的內(nèi)部控制過程。審計人員可以在審計時對此進行全面的檢查或有針對性的抽查，發(fā)現(xiàn)審計線索，為下一步工作做好準備。利用此種審計方法，可獲得的審計證據(jù)有：是否有不合法而進行使用有口令的程序(如數(shù)據(jù)修改程序)；是否有未經(jīng)批準而調(diào)用某個數(shù)據(jù)文件；是否有越權(quán)使用系統(tǒng)；是否擅自調(diào)閱，擅自修改審計“交易軌跡”的操作。

(二)系統(tǒng)備份加密Copy　系統(tǒng)備份加密是指將被審計單位的會計信息系統(tǒng)進行備份，如同發(fā)票復(fù)寫，并建立一套備份加密制度，以便保持備份數(shù)據(jù)安全性，真實性和可靠性。審計機構(gòu)或?qū)ｉT的外部獨立的數(shù)據(jù)信息管理服務(wù)機構(gòu)均可作為備份機構(gòu)，但至少一份備份數(shù)據(jù)由執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的審計機構(gòu)來保存并適當加密。此項功能的特點在于：一是它主要針對現(xiàn)在軟件存在“反記賬”和“反結(jié)賬”功能，通過對記賬過程中的更改部分進行記錄，審計人員可以重點排查更改部分，獲得企業(yè)會計信息是否被非法改動的證據(jù)；二是的實時性，如：對電子簽章的審計，就可通過比較需審計的簽章與備份記錄的原始簽章來實現(xiàn)。

第4篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

(一)適當引入權(quán)責(zé)發(fā)生制隨著我國高等教育體制改革的不斷深化，高校的經(jīng)費來源已從國家單一撥款擴展為多方面籌集資金的格局，其支出范圍逐步擴大，國家財政對高校的管理模式和管理方法也發(fā)生了變化。因此，目前采用收付實現(xiàn)制作為高校會計核算基礎(chǔ)在日常會計核算中有較大弊端，高校會計制度應(yīng)該改變速一核算基礎(chǔ)，采用修正后的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。

在收人方面，對于財政性收入中財政撥款、基建撥款、財政調(diào)劑收入采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制確認。在國庫集中支付制度下，雖然只有實際支出(直接支付)時或收到額度(授權(quán)支付)時才確認為收入，從表面上看符合收付實現(xiàn)制的確認原則，但這些收入在年末核算預(yù)算數(shù)與實際收到數(shù)存在差額。當預(yù)算數(shù)大于實際收到數(shù)時，在當年沒有收到差額的情況下將差額確認為當期的收入，實務(wù)中對這些收入已經(jīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算；對科研業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、后勤收入、其他收入等主要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。在支出方面，無論在財政性支出還是非財政性支出，內(nèi)部成本核算均應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。高校會計制度應(yīng)適度引人權(quán)責(zé)發(fā)生制，將購置固定資產(chǎn)的支出進行資本化處理，在以后期間計提折舊，不再設(shè)置“固定基金”科目。無形資產(chǎn)也應(yīng)按照固定資產(chǎn)的做法進行資本化處理，以后期間分期攤銷。

(二)建立財務(wù)會計與預(yù)算會計的二雛構(gòu)架體系為滿足高等學(xué)校自身管理和國家宏觀管理的要求，高校會計制度應(yīng)建立財務(wù)會計和預(yù)算會計雙重構(gòu)架體系。財務(wù)會計體系主要滿足高等學(xué)校自身管理的要求，提供績效評價所需的權(quán)責(zé)發(fā)生制的財務(wù)信息；預(yù)算會計體系主要提供預(yù)算管理需要的預(yù)算收支信息，以滿足國家宏觀管理的要求。

二、會計核算內(nèi)容的改革

(一)改變固定資產(chǎn)核算在當前高校會計制度中，固定資產(chǎn)按賬面原值核算，不計提折舊，以提取“修購基金”的方式解決維修與更新資金。修購基金以事業(yè)收入和經(jīng)營收入的一定比例進行提取，它不是固定資產(chǎn)的價值轉(zhuǎn)移。這樣處理存在三點缺陷：一是價值背離，固定資產(chǎn)賬面的原值與凈值隨著時間的推移差額越來越大，以固定資產(chǎn)賬面原值反映固定基金，既虛增凈資產(chǎn)，又不能體現(xiàn)設(shè)備的現(xiàn)有生產(chǎn)能力；二是成本核算不完整，由于固定資產(chǎn)不計提折舊，固定資產(chǎn)損耗不能在成本核算中得以體現(xiàn)，這樣人為地降低了與收入相應(yīng)的成本支出，導(dǎo)致會。己錄支出不真實、成本不完整；三是不利于加強固定資產(chǎn)日常管理，固定資產(chǎn)在報廢、損毀、丟失時，按原值沖減固定資產(chǎn)和固定基金。不能真實地反映實際損失，責(zé)任難以劃清，加大了固定資產(chǎn)日常管理的難度。為此，筆者建議應(yīng)從以下方面對固定資產(chǎn)核算方法予以完善。

首先，對固定資產(chǎn)計提折舊。在固定資產(chǎn)的核算上，采用計提折舊的方式，將固定資產(chǎn)因使用等因素導(dǎo)致的價值降低通過折舊體現(xiàn)出來，同時固定資產(chǎn)的購置成本也通過折1日的形式分期計入相應(yīng)的支出科目中。因此，需要增設(shè)“資產(chǎn)折耗”科目核算購置成本的分攤，增設(shè)“累計折舊”核算資產(chǎn)價值的損耗。這樣，解決了過去會計記錄支出不真實、成本不完整，資產(chǎn)價值虛增的問題，提高了財務(wù)報告信息的質(zhì)量，有助于加強高校的資產(chǎn)管理和教育成本核算。其次，取消“專用基金――修購基金”科目。按照事業(yè)收入的一定比例提取修購基金，將固定資產(chǎn)購建支出分期列入各期費用中，避免大型固定資產(chǎn)購建一次性列為費用支出的弊端。處置固定資產(chǎn)的收入不能直接留用，“專用基金――修購基金”沒有存在的必要性。因此，應(yīng)取消“專用基金――修購基金”。將取得的固定資產(chǎn)處置收入先行上交財政專戶，待返還時將其與固定資產(chǎn)賬面價值的差額計人“其他收入”科目或“其他費用”科目。最后，取消“固定基金”科目。高校為實現(xiàn)自身發(fā)展，需多渠道籌措資金，實現(xiàn)自創(chuàng)收入不斷上升，而現(xiàn)有的固定基金作為資金來源無法滿足需求，從而使得以固定基金反映其資金來源失去了存在的價值；高校采取融資方式租人固定資產(chǎn)時，在付完租金前，固定資產(chǎn)和固定基金未同步增加，固定基金失去了用于反映專門購置固定資產(chǎn)的資金來源的意義。取消“固定基金”科目，便于高校進行全成本核算，同時也簡化了會計核算工作，購入固定資產(chǎn)時借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。報廢時貸記“固定資產(chǎn)”科目，借記相關(guān)科目。

(二)基建套計納入“大賬”基建會計獨立于事業(yè)會計之外單獨核算，基本建設(shè)資金以支出形式結(jié)轉(zhuǎn)，事業(yè)會計無法反映基本建設(shè)的資金狀態(tài)，虛列支出，造成會計信息失真。兩套賬務(wù)的做法也不符合相關(guān)規(guī)定。同時，政府收支分類科目改革后，按照政府收支分類的要求，需要將基本建設(shè)財務(wù)納入高等學(xué)校本級賬務(wù)核算體系。一是增設(shè)“在建工程”、“基建工程”等資產(chǎn)類科目。兩賬合并后，“大賬”中需要相應(yīng)的科目核算以非基建項目資金進行的在建工程、設(shè)備安裝工程的成本以及以基建項目資金進行的在建成本，將基本建設(shè)支出進行資本化處理。為此，筆者認為應(yīng)增設(shè)“在建工程”、“基建工程”資產(chǎn)類科目核算上述內(nèi)容，當工程完工后，再將“在建工程”、“基建工程”結(jié)轉(zhuǎn)為“固定資產(chǎn)”。二是取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目。在當前高校會計制度中“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”支出科目核算的自籌基建支出實質(zhì)上并不是支出，而是把自籌基建資金從事業(yè)會計核算系統(tǒng)轉(zhuǎn)移到了基建會計核算系統(tǒng)。通過本科目的核算，把資金流動視為支出，實質(zhì)上虛列了支出，因而應(yīng)取消該科目的設(shè)置。三是將“基建撥款”收入科目納入“大賬”?！盎〒芸睢焙怂愀咝Ｊ盏降闹醒牒偷胤截斦幕窘ㄔO(shè)撥款，該科目原來在基建會計中運用，但基建會計納人財務(wù)會計“大賬“后，便在“大賬”中列示。

(三)改革學(xué)生欠繳學(xué)費核算高校的學(xué)費收入住宿費收入等屬于國家的預(yù)算外資金收入，按照相關(guān)規(guī)定，學(xué)費收入、住宿費收人等應(yīng)實行收支兩條線管理，當學(xué)校取得這些資金時應(yīng)先上繳財政專戶，上繳后待財政部門核撥后確認為收人。隨著高校走向市場化，它們都存在大量的學(xué)生拖欠學(xué)費的問題，在當前的收付實現(xiàn)制下，多數(shù)高校在賬面上未予以反映，學(xué)生拖欠的學(xué)費也并未確認，從而虛減了高校的資產(chǎn)，也不利于高校對學(xué)費的管理。筆者認為應(yīng)在“應(yīng)收賬款”下設(shè)二級科日“學(xué)費”、“住宿費”等，核算應(yīng)收未收的學(xué)費、住宿費等。發(fā)生欠費時，借記“應(yīng)收賬款――學(xué)費、住宿費”，貸記“應(yīng)繳非稅收入”，當收到學(xué)費時沖減“應(yīng)收賬款――學(xué)費、住宿費”，上繳財政專戶時，沖減“應(yīng)繳非稅收入”，財政返還學(xué)費時，借記“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目，貸記“財政返還教育收人”。學(xué)生的休學(xué)、退學(xué)、轉(zhuǎn)學(xué)或轉(zhuǎn)入等情況，可根據(jù)實際發(fā)生額，減少“應(yīng)收賬款――學(xué)費、住宿費”借方和“應(yīng)繳非稅收入”貸方數(shù)。這樣，當年“應(yīng)收賬款――學(xué)費、住宿費”科目借方累計發(fā)生額為應(yīng)收學(xué)費、住宿費數(shù)額；貸方累計發(fā)生額為已收學(xué)費；借方余額反映學(xué)生欠繳學(xué)費的金額。以方便與學(xué)生管理部門核對，及時催交欠交學(xué)費。

三、會計信息披露的改革

(一)增加會計報表附注高等學(xué)校財務(wù)報告只包括資產(chǎn)負債表、收入支出表、附表及收支情況說明書等，不包括會計報表附注。信息披露只能通過報表反映出量化的會計信包，無法反映重要的非量化信息，這使會計報表使用者無法全面了解高校財務(wù)狀況，從而影響其決策。為了更全面地反映高校財務(wù)狀況，高校在披露會計報表的同時也應(yīng)披露會計報表附注，增加會計報告的信息含量。

(二)改革資產(chǎn)負債表內(nèi)容當前高校資產(chǎn)負債表反映了資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出五大會計要素的內(nèi)容，與其他組織的報表不具通融性，不便于使用者理解。筆者建議應(yīng)將資產(chǎn)負債表中收入和支出兩大要素的內(nèi)容從資產(chǎn)負債表中去掉，不再編制結(jié)賬前的資產(chǎn)負債表，只在結(jié)賬后編制資產(chǎn)負債表，此時的收入和支出類會計的余額都已為零，因此不需在資產(chǎn)負債表中存在。

第5篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

1.會計假設(shè)不同。作為會計學(xué)的一個分支，人力資源會計接受了傳統(tǒng)會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量假設(shè)，有著會計學(xué)共同的一般前提，但作為一種以貨幣形式反映并控制經(jīng)濟組織中的人的成本和價值的管理活動，它還具備一些特殊的前提假設(shè)。(1)人是人力資本的載體。(2)人力資源是有價值的組織資源。人力資源會計強調(diào)的是人的某種屬性，而不考慮“人”的本身。它主要指能為企業(yè)帶來預(yù)期經(jīng)濟效益的勞動者的知識和技能總稱，并將這種屬性作為資產(chǎn)來投資。(3)人力資源效用是管理方式的價值函數(shù)。由于人力資源要受其管理方式的影響，因而其效用的發(fā)揮在不同的管理方式下會產(chǎn)生不同的經(jīng)濟價值。當一個組織能夠經(jīng)常給員工創(chuàng)造知識更新，提高能力以及施展才能的機會，人力資源的價值就可能增長，就能發(fā)揮其工作積極性，提高工作效率。(4)信息重要性假設(shè)。他指人力資源會計提供經(jīng)營管理所需信息，是十分重要的，并非可有可無。而傳統(tǒng)會計將人力資源投資作為費用處理，未予以資本化列為資產(chǎn)，使會計報表上的某些信息失真，從而影響了投資者的正確決策。

2.特征不同。與傳統(tǒng)會計相比，人力資源會計有其自身的特征。(1)確認人力資源是第一資源，而且是可以用價值計量的資源。(2)人力資源具有主動性和創(chuàng)造性。作為人力資源載體的人是有創(chuàng)造性的。人力資源活動在經(jīng)濟活動中占有首要地位，起著發(fā)起、組織和協(xié)調(diào)其他資源的作用，是經(jīng)濟活動中惟一起創(chuàng)造作用的因素。(3)不可預(yù)見性。人的勞動能力因身體和精神變化而變化，無法預(yù)知，因而人力資源資產(chǎn)化后企業(yè)權(quán)益的變動存在不可預(yù)見的因素。(4)高增值性。人力資源在使用過程中也會像物質(zhì)資源一樣發(fā)生或多或少的有形和無形損耗（如勞動者的衰老和知識、技能的老化等），但他會在使用過程中不斷更新、豐富和發(fā)展，因而具有高增值性。(5)人力資源的所有者如同物質(zhì)資源的所有者，應(yīng)擁有參與分配的權(quán)益。由此得知，人力資源會計與傳統(tǒng)會計的特征不同之處在于：前者兼有財務(wù)會計與管理會計的特征，后者只具有財務(wù)會計的特點；前者兼有二者的共同職能，后者則只側(cè)重財務(wù)會計一元職能。

3.核算對象不同。人力資源作為一項資產(chǎn)，具有經(jīng)濟價值，在取得或開發(fā)時需付出一定代價，所以，人力資源會計的研究內(nèi)容主要是人力資源成本會計和人力資源價值會計，核算對象是人力資源會計中人力資源的價值運動，包括作為價值運動起點的對人力資源的投入和作為價值運動終點的與投入相對應(yīng)的人力資源的產(chǎn)出兩方面。主要涉及人力資本的歸集分配、人力資產(chǎn)的推銷、人力資產(chǎn)損失的確認等幾部分內(nèi)容。傳統(tǒng)會計則以企業(yè)的物流、資金和信息為會計研究對象，將人力資源投資全部計入當期費用。這樣違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，同時將人力資源支出費用化，必然使各期盈虧報告不實，導(dǎo)致決策失誤。

4.會計信息披露不同。人力資源會計報告所要解決的是企業(yè)如何將人力資源的信息傳遞給信息使用者，以便他們在全面了解企業(yè)財務(wù)資本運作和人力資源管理動態(tài)與結(jié)果的基礎(chǔ)上，做出正確決策，也即多供企業(yè)內(nèi)部管理階層使用。而傳統(tǒng)會計報告不反映人力資源信息，加之多是對外報告，向外提供信息，所以二者在會計報告和披露的內(nèi)容、形式上存在著差別。

綜上所述，傳統(tǒng)會計與人力資源會計存在著多方面分岐，對人力資源的會計處理也有諸多不妥，這決定了人力資源會計不能繼續(xù)沿用傳統(tǒng)會計的研究方法和手段，必須建立一套新型的人力資源理論和核算體系，以修訂、重構(gòu)和完善傳統(tǒng)會計理論體系，解決現(xiàn)行財務(wù)會計與報告模式的不完整性的缺陷，適應(yīng)知識經(jīng)濟發(fā)展的需要。

二、重構(gòu)傳統(tǒng)會計理論，發(fā)展和完善人力資源會計理論

1.完善會計制度，從法律上確認人力資源權(quán)益。人力資源會計迄今尚未得到廣泛應(yīng)用的“癥結(jié)”，關(guān)鍵在于人力資源會計賴以構(gòu)建的基本理論供給的嚴重不足。因此，建議有關(guān)部門根據(jù)企業(yè)會計準則，結(jié)合人力資源自身的特殊性，制定相應(yīng)的人力資源會計準則，具體包括人力資源的確認、核算、計量與報告，以及評價。同時，應(yīng)盡快完善我國的會計制度，通過法律的手段，確保企業(yè)對勞動力的所有權(quán)，保證人力資源的相對穩(wěn)定；對“人力資本應(yīng)納入權(quán)益理論”這一嶄新理論給予應(yīng)有的重視和關(guān)注，不再停留在現(xiàn)行會計制度忽略人力資本，突出物質(zhì)資本的基礎(chǔ)上，使人力資源權(quán)益在法律上得到保障，加以確認，讓人力資本所有者與非人力資本所有者一樣成為企業(yè)剩余權(quán)益的索取者，使之符合監(jiān)督與激勵相容的基本要求，也是確保公司治理健康和企業(yè)效率的基礎(chǔ)。同時建立合理的人力資本參與剩余收益分配的模式。

2.形成獨立的人力資源會計確認、計量、記錄、報告的統(tǒng)一核算體系。人力資源會計作為一個新興的財務(wù)會計學(xué)分支，在繼承傳統(tǒng)會計的基礎(chǔ)上必須盡可能地摒棄傳統(tǒng)會計殘留的不利影響，科學(xué)權(quán)衡人力資源信息披露給企業(yè)帶來的競爭優(yōu)勢，真正從資產(chǎn)的本質(zhì)――“未來的經(jīng)濟利益”視角去理解人力資源，去確認和計量人力資源，去進行人力資源信息的披露。

通過會計法、會計制度等規(guī)范人力資源的會計處理程序，使得人力資源的確認、計量及賬務(wù)處理規(guī)范化、系統(tǒng)化，使人力資源價值能在財務(wù)報表上客觀公正地列示。

對人力資源這項資產(chǎn)的確認與計量應(yīng)該從其產(chǎn)出角度進行測度，而不能再像傳統(tǒng)的物質(zhì)資產(chǎn)那樣，從投入角度借助于“成本”來進行度量。這樣計量才能真正體現(xiàn)人力資源這種資產(chǎn)的本質(zhì)――企業(yè)控制的、預(yù)期未來的經(jīng)濟利益流入。

同時將人力資源納入財務(wù)會計體系，修正權(quán)益理論，將財務(wù)會計對象由財務(wù)資源擴大到能夠?qū)е缕髽I(yè)價值增值的財務(wù)資源和人力資源。提倡人力資源的多維計量，將符合傳統(tǒng)財務(wù)會計確認標準的部分在財務(wù)報表中進行確認。

第6篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

關(guān)鍵詞供應(yīng)鏈管理財務(wù)管理

1供應(yīng)鏈及供應(yīng)鏈管理

供應(yīng)鏈是指一個企業(yè)與其供應(yīng)商、供應(yīng)商的供應(yīng)商，以此向前直到最初的供應(yīng)商，以及與其銷售商、銷售商的銷售商，按此向后直到最終用戶之間的關(guān)系網(wǎng)鏈。供應(yīng)鏈包含所有加盟的節(jié)點企業(yè)，從原材料的供應(yīng)開始，經(jīng)過鏈中不同企業(yè)的制造加工、組裝、分銷等過程直到最終用戶，它不僅是一條物流鏈、信息鏈、資金鏈，而且是一條價值增值鏈，能給相關(guān)企業(yè)都帶來收益，因此，供應(yīng)鏈是一個范圍更廣的企業(yè)結(jié)構(gòu)模式。

供應(yīng)鏈管理是市場渠道各層之間的一個聯(lián)接，是控制供應(yīng)鏈中從原材料通過各制造和分銷層，直到最終用戶的一種管理思想和技術(shù)。供應(yīng)鏈管理也是一種新的管理策略，它強調(diào)供應(yīng)鏈上各參與成員及其活動的整體集成。它把不同企業(yè)的目標集成起來，以增加整個供應(yīng)鏈的效率。有效的供應(yīng)鏈管理不僅可以降低成本，還可以提高整個生產(chǎn)和銷售過程的有效性，同時還可以給客戶增值。

供應(yīng)鏈管理的目的在于追求效率和整個系統(tǒng)的費用有效性，使系統(tǒng)總成本達到最小，供應(yīng)鏈管理的重點在于采用系統(tǒng)方法來進行供應(yīng)鏈管理。供應(yīng)鏈管理關(guān)心的并不僅僅是物料實體在供應(yīng)鏈中的流動，除了企業(yè)內(nèi)部與企業(yè)之間的運輸問題和實物分銷以外，還包括以下問題：供應(yīng)鏈產(chǎn)品需求預(yù)測和計劃；戰(zhàn)略供應(yīng)商和用戶伙伴關(guān)系管理；企業(yè)內(nèi)部與企業(yè)之間物料管理、產(chǎn)品設(shè)計與制造管理、基于供應(yīng)鏈的用戶服務(wù)、企業(yè)間資金管理、內(nèi)部與交互信息流管理等。

2基于供應(yīng)鏈的財務(wù)管理重點

供應(yīng)鏈中的財務(wù)問題，應(yīng)該說是以物流為載體的資金流問題。財務(wù)供應(yīng)鏈與物流供應(yīng)鏈是同時發(fā)生的，不過前者表現(xiàn)為資金流，后者表現(xiàn)為物料流動。財務(wù)應(yīng)該涉及在公司控制下的有關(guān)資本投資、借款、利潤等方面的決策。人們研究了公司財務(wù)計劃優(yōu)化模型、資產(chǎn)負債優(yōu)化模型、跨國公司財務(wù)規(guī)劃模型、金融流量模型等等?；诠?yīng)鏈的競爭財務(wù)管理是一種與環(huán)境變遷相適應(yīng)的、動態(tài)的、戰(zhàn)略的財務(wù)管理，它要求企業(yè)結(jié)合網(wǎng)絡(luò)信息經(jīng)濟發(fā)展的現(xiàn)狀，以IT為基礎(chǔ)選擇適合本企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展的財務(wù)競爭戰(zhàn)略，從供應(yīng)鏈發(fā)展的趨勢中把握方向，確立其持久的競爭優(yōu)勢。

由于財務(wù)管理的綜合性、全面性和連續(xù)性特征，規(guī)定了它在各種供應(yīng)鏈中扮演極其重要的角色，如果基于供應(yīng)鏈思想的企業(yè)管理仍沿用傳統(tǒng)的財務(wù)管理方法，它將呈現(xiàn)出諸多方面的缺陷和不適，集中體現(xiàn)在以下幾個方面：

（1）成本形成的重心前移，如制造企業(yè)產(chǎn)品的75%的成本因素已在產(chǎn)品研發(fā)階段確定，這樣，以事后管理為主的現(xiàn)行財務(wù)管理系統(tǒng)就難以達到優(yōu)化控制整體供應(yīng)鏈系統(tǒng)的目的。

（2）現(xiàn)行財務(wù)管理系統(tǒng)難以滿足多目標要求，從而使得企業(yè)再造（BPR）、增值管理、企業(yè)資源規(guī)劃（ERP）以及現(xiàn)金流量管理（CashflowManagement）等不能真正落到實處。

（3）現(xiàn)行財務(wù)管理系統(tǒng)建立的基準點是“短期的”（1~12個月）。它反映的是企業(yè)短期的收益、成本，這種將固定成本簡單作短期化處理，淹沒了大量企業(yè)長期性和戰(zhàn)略性的重要信息，使企業(yè)各項管理活動績效難以真正體現(xiàn)。

（4）現(xiàn)行財務(wù)管理系統(tǒng)與現(xiàn)代管理觀念相抵觸，比如與“零缺陷”的管理潮流相抵觸等。

（5）供應(yīng)鏈各節(jié)點的財務(wù)信息不準確。

（6）供應(yīng)鏈診斷和改進缺乏有效的財務(wù)管理方法的支持。

供應(yīng)鏈管理所提出的要求使現(xiàn)行財務(wù)管理系統(tǒng)面臨挑戰(zhàn)和機遇，迫切需要重構(gòu)財務(wù)管理體系，即借助于信息技術(shù)（IT）、電子數(shù)據(jù)交換（EDI）、產(chǎn)品數(shù)據(jù)交換（PDI）、Internet、Intranet的應(yīng)用發(fā)展，創(chuàng)建以培育和發(fā)展企業(yè)核心競爭力，獲取競爭優(yōu)勢的財務(wù)管理體系。

3基于供應(yīng)鏈管理的財務(wù)管理系統(tǒng)

物流、資金流和信息流循環(huán)雖然是各自獨立的循環(huán)系統(tǒng)，但它們又是密不可分的。物流循環(huán)和資金流循環(huán)相互配比，信息流的前期形成基礎(chǔ)來源于物流和資金流，這“三流”保持者互動促進和互動修正的關(guān)系?；诠?yīng)鏈的財務(wù)管理系統(tǒng)在開發(fā)設(shè)計階段就應(yīng)該充分考慮這“三流”循環(huán)的成分，以增強企業(yè)的市場適應(yīng)能力和競爭能力。

企業(yè)要把這樣復(fù)雜的信息流、物流、資金流及時準確地集成起來，光靠使用傳統(tǒng)的管理手段是很難做到的。資金占用不明，成本構(gòu)成不清，消耗定額不準，考核、決策無依據(jù)等問題，使原有的財務(wù)管理系統(tǒng)無法滿足企業(yè)實施供應(yīng)鏈管理的要求。面向供應(yīng)鏈的財務(wù)管理系統(tǒng)，應(yīng)以基于Web平臺的文本信息處理手段為依托，從企業(yè)的日常業(yè)務(wù)入手，面向未來，面向控制，從而實現(xiàn)基于價值的管理。

供應(yīng)鏈架構(gòu)下的財務(wù)管理系統(tǒng)，主要包括財務(wù)會計系統(tǒng)、管理會計系統(tǒng)、企業(yè)控制系統(tǒng)和信息決策系統(tǒng)。

3.1財務(wù)會計系統(tǒng)

企業(yè)財務(wù)會計系統(tǒng)借鑒現(xiàn)代企業(yè)管理理念，嚴格遵循會計制度的規(guī)定，采用科學(xué)、快捷的處理技術(shù)和手段，在企業(yè)信息化過程中，強調(diào)面向業(yè)務(wù)流程的財務(wù)信息的收集、分析和控制。使財務(wù)會計系統(tǒng)能支持重組后的業(yè)務(wù)流程，系統(tǒng)內(nèi)部的各模塊充分集成，并與供應(yīng)鏈和生產(chǎn)制造等系統(tǒng)形成無縫集成。從而使企業(yè)各項經(jīng)營業(yè)務(wù)的財務(wù)信息能及時準確地得到反饋，加強對資金流的全局管理和控制。企業(yè)財務(wù)會計系統(tǒng)包括總賬系統(tǒng)、現(xiàn)金管理系統(tǒng)、工資管理系統(tǒng)、資產(chǎn)管理系統(tǒng)、應(yīng)收款管理系統(tǒng)、應(yīng)付款管理系統(tǒng)、報表系統(tǒng)、財務(wù)分析系統(tǒng)等。其中，現(xiàn)金管理系統(tǒng)、工資管理系統(tǒng)和資產(chǎn)管理系統(tǒng)分別用以處理企業(yè)的現(xiàn)金、存款、票據(jù)管理、薪資管理、固定資產(chǎn)的核算與折舊等業(yè)務(wù)，并生成憑證，這些憑證與總賬管理系統(tǒng)相集成，可以直接在總賬中進行查詢。應(yīng)付/收款管理系統(tǒng)對業(yè)務(wù)、結(jié)算、壞賬、合同、分析等業(yè)務(wù)進行管理。

報表系統(tǒng)對總賬管理系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)進行分類調(diào)整、匯總，按照一定的表格形式編制會計報表，集中、概括地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，為有關(guān)方面進行管理和決策提供所需的會計信息。財務(wù)分析系統(tǒng)對會計報表所提供的歷史數(shù)據(jù)進行分析、比較、評價和解釋，揭示報表數(shù)字與數(shù)字之間的關(guān)系，并指出它們的變動趨勢與金額，從而提高報表信息的決策相關(guān)性。

管理會計系統(tǒng)是企業(yè)財務(wù)管理系統(tǒng)信息化解決方案的重要組成部分，它針對企業(yè)性質(zhì)運用管理會計的方法，對企業(yè)進行內(nèi)部管理與控制，它主要有決策和控制兩部分組成，其中決策包括銷售預(yù)測、銷售定價、產(chǎn)品生產(chǎn)、成本和投資決策，控制包括全面預(yù)算、存貨控制和成本控制。管理會計系統(tǒng)通過責(zé)任中心的定義，根據(jù)財務(wù)會計系統(tǒng)提供的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，確立預(yù)算方案，制訂預(yù)算審批流程，明確責(zé)任預(yù)算編制內(nèi)容，進行責(zé)任預(yù)算的編制、審核、審批。實現(xiàn)對責(zé)任中心的控制、分析和績效考核。此系統(tǒng)以企業(yè)的經(jīng)營目標為出發(fā)點以銷售預(yù)算為主導(dǎo)，進而延伸到生產(chǎn)成本和現(xiàn)金收支等其他方面的預(yù)算，最后編制預(yù)計財務(wù)報表。在此系統(tǒng)中，預(yù)算的每一部分都緊密圍繞企業(yè)的目標利潤來制定，從而保證目標利潤得以實現(xiàn)，同時提高企業(yè)在預(yù)算期內(nèi)經(jīng)營的經(jīng)濟效益。企業(yè)管理會計系統(tǒng)中的銷售預(yù)算在整個系統(tǒng)中起著決定性的作用，它直接關(guān)系到企業(yè)生產(chǎn)預(yù)算、現(xiàn)金收支預(yù)算和各種財務(wù)預(yù)計報表中的有關(guān)數(shù)據(jù)。生產(chǎn)預(yù)算則為材料供應(yīng)、人力支出、制造費用和現(xiàn)金收支預(yù)算及各種財務(wù)預(yù)計報表提供依據(jù)。最后，各項預(yù)算的數(shù)據(jù)經(jīng)過處理編制成各種財務(wù)預(yù)計報表，為企業(yè)決策和控制提供強有力的依據(jù)。

3.2企業(yè)控制系統(tǒng)

企業(yè)控制系統(tǒng)是指采取人工和自動化相結(jié)合的措施，保護財務(wù)管理系統(tǒng)，確保資料的準確可靠和系統(tǒng)的正常運行。此系統(tǒng)把管理軟件和Internet有機地連接起來，充分利用先進的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)實現(xiàn)異地數(shù)據(jù)實時快速傳遞，是企業(yè)總部和分支機構(gòu)及分支機構(gòu)之間信息交換的橋梁，為企業(yè)實現(xiàn)數(shù)字化管理提供有力的工具。同時，它采取網(wǎng)絡(luò)安全保護性措施，防止傳輸數(shù)據(jù)外漏。控制系統(tǒng)中傳輸?shù)臄?shù)據(jù)可以是整個數(shù)據(jù)庫，也可以明細到具體的業(yè)務(wù)憑證，這樣，總部可以很方便地對企業(yè)內(nèi)部進行監(jiān)督和指導(dǎo)，保證數(shù)據(jù)的一致性，并實現(xiàn)各部門往來業(yè)務(wù)的自動抵消和分類管理。

3.3企業(yè)信息決策系統(tǒng)

供應(yīng)鏈中信息的作用和價值，直接對于供應(yīng)鏈績效產(chǎn)生作用。信息作用和價值主要問題是成本和效益優(yōu)化分析。信息決策系統(tǒng)是一種建立在集成了先進的計算機技術(shù)、信息處理技術(shù)和信息管理技術(shù)之上的信息處理和決策系統(tǒng)，它以管理科學(xué)、運籌學(xué)、控制論和行為科學(xué)為基礎(chǔ)；以計算機技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、仿真技術(shù)和信息技術(shù)為手段，面對復(fù)雜的決策問題，輔助中高層決策者決定活動的，具有一定智能行為的人機交互系統(tǒng)。近年來，微機的普及和應(yīng)用使我們的工作和生活發(fā)生了巨大的變化，特別是在信息存儲、查詢、數(shù)據(jù)處理等領(lǐng)域發(fā)揮著不可替代的作用。網(wǎng)絡(luò)的發(fā)展更是以極低的消耗，完成了以往需要付出成倍的代價才能完成的工作。企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)階層在做出短期計劃和長遠規(guī)劃時，必須對現(xiàn)有的及以往的企業(yè)發(fā)展狀況做一番全面的了解。企業(yè)信息決策系統(tǒng)的作用就是對各種報表和那些看似整齊但卻不能及時反映實際狀況的數(shù)據(jù)進行整理、加工，使其成為對決策起決定性作用的重要依據(jù)。同時，信息決策系統(tǒng)還要滿足領(lǐng)導(dǎo)階層無論何時何地都能了解企業(yè)的發(fā)展動態(tài)的需求。

為達到上述目的，現(xiàn)階段企業(yè)的信息決策系統(tǒng)大多分為兩個層次：一是內(nèi)層的核心信息系統(tǒng)，一是圍繞在其外部的數(shù)據(jù)庫。內(nèi)層信息系統(tǒng)是整個系統(tǒng)的核心，它主要記錄企業(yè)中所有與資源流動有關(guān)的信息資料，提供企業(yè)管理中必不可少的基本會計信息資料。外層數(shù)據(jù)庫的主要服務(wù)對象是企業(yè)中各層管理人員，它可以由這些管理者根據(jù)需求自行安排信息種類，其范圍可以隨著各層管理人員的不同需求而擴大或縮小，使其能夠更好的適應(yīng)企業(yè)管理者的要求。

參考文獻

1JamesC.VanHorne,JohnM.WachowiczJr．財務(wù)管理基礎(chǔ)[M].北京：清華大學(xué)出版社，2001

第7篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

關(guān)鍵詞：審計報告公共物品產(chǎn)權(quán)審計關(guān)系審計基金

一、引言

近年來，關(guān)于會計信息產(chǎn)權(quán)的研究日益深入，相關(guān)的研究成果逐漸增多且越發(fā)成熟。但是相關(guān)的研究文獻中單獨涉及審計報告產(chǎn)權(quán)的研究甚少，可以說是鳳毛麟角。之所以大部分研究會計信息產(chǎn)權(quán)的文獻并未特別提及審計報告，其中很重要一個原因是多數(shù)學(xué)者將審計報告作為會計信息的一個組成部分。如杜興強（1998）認為，審計報告是會計信息的一部分，原因在于審計報告雖不直接產(chǎn)生會計信息，但它增加了企業(yè)提供會計信息的可信賴性。再者由于對多數(shù)投資者而言，他們購買一個公司的證券一個重要原因就是相信該公司財務(wù)報告的高質(zhì)量，而審計報告有助于肯定或否定這一結(jié)論。然而，筆者認為，雖然審計報告不可能離開會計報表單獨存在，但是它也具有自身的獨特之處。首先，它所提供的信息是單一而不可分的，它所針對的是會計報表的表達，而不像會計報表所提供的信息那樣豐富多彩，每個報表信息使用者可從中各取所需。其次，審計報告的供求機制也不同于會計信息。審計報告由注冊會計師（CPA）提供，其初始產(chǎn)權(quán)歸CPA所有，企業(yè)需通過支付審計費用來購買其產(chǎn)權(quán)；而會計信息則是由管理層生產(chǎn)，在現(xiàn)階段其產(chǎn)權(quán)歸公司所有。所以，本文在此基礎(chǔ)上，通過分析現(xiàn)階段審計報告產(chǎn)權(quán)屬性，重構(gòu)一種新的審計關(guān)系模式，力圖為消除其公共物品屬性帶來的消極后果提供一種新的思路。

二、審計報告的資產(chǎn)屬性與產(chǎn)權(quán)安排

（一）審計報告資產(chǎn)屬性的演進歷程

在不同的產(chǎn)權(quán)制度下審計報告具有不同的資產(chǎn)屬性。自現(xiàn)代審計于18世紀誕生以來，隨著企業(yè)組織形式的發(fā)展，審計報告資產(chǎn)屬性的發(fā)展也經(jīng)歷了兩個階段。

現(xiàn)代審計的產(chǎn)生根源于所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。在有限責(zé)任公司制的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)下，公司的所有權(quán)掌握在一小部分人手中，兩權(quán)的分離程度還十分有限，主要表現(xiàn)在股東人數(shù)有上限規(guī)定，且公司高管往往具有股東身份。CPA在完成公司所有者的審計委托后將審計報告直接呈交給股東，審計報告主要為數(shù)量有限的股東所享有，其他外部各方無權(quán)過問。在這種情況下，審計報告的產(chǎn)權(quán)還只是簡單的小范圍的個人產(chǎn)權(quán)集合形式，具有俱樂部物品的特征。

隨著資本市場的逐步發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營活動的日益復(fù)雜，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)進一步分離，股份有限公司制的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)得以產(chǎn)生并不斷健全。其中，在上市交易的股份公司中，股權(quán)已脫離企業(yè)而單獨存在，股權(quán)交易使得股東經(jīng)常處于變動狀態(tài)，以至很難辨明公司的股東是哪些人，最終形成所謂的委托者“虛位”。在此種情況下，任何人都有可能成為公司的股東（潛在投資者），因而他們也都有權(quán)獲得公司的審計報告。從這個意義上來講，審計報告已演變成公共物品。

以上審計報告資產(chǎn)屬性的演進歷程表明，公共物品并非其天然和本質(zhì)屬性，而是特定歷史階段下制度安排的產(chǎn)物。

（二）審計報告公共物品屬性的解析

在產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟學(xué)看來，公共物品具有三個特征：一是不可分性，即消費者只能在保持物品完整性的前提下，由眾多消費者共同享受，而不能將其分割為可以計價的單位供市場出售；二是非競爭性，即消費者的增加不會引起該物品生產(chǎn)成本的增加，也不會減少任何一個人對該物品的消費量，某個人對一種公共物品的消費并不妨礙其他人對該物品的享受；三是非排他性，即一個人對某種公共物品的消費，并不排斥其他人對該物品的同時消費，且人們不能根據(jù)某個人是否支付了費用來決定他的消費價格。

現(xiàn)階段的審計報告已具備了公共物品的三種特征。首先，審計報告是CPA對公司會計報表總體表達是否合理、公允所發(fā)表的意見書，其傳達的CPA的意見是單一明確且不可分割的，只能是無保留、保留或拒絕表示其中一個，而不可能同時傳達多個信息或模糊信息，使用者不可能分而用之。究其原因，可知是審計報告的本質(zhì)使然。這表明審計報告具有不可分性。其次，現(xiàn)階段的審計報告由企業(yè)或股東向其他需求者免費提供（審計關(guān)系異化的表現(xiàn)）。任何一個使用者對審計報告的使用都不會引起對審計報告的“損耗”或是減少其他使用者的效用，而且企業(yè)支付給CPA的審計費用（審計報告的生產(chǎn)成本）也不會因為審計報告使用者人數(shù)的增加而增加。這說明審計報告具有了非競爭性。最后，審計報告可由眾多使用者同時使用，而且由于廣大的潛在投資者的存在以及企業(yè)的免費提供，使其消費價格實際上無法確定。這成為審計報告非排他性的表現(xiàn)。

（三）審計報告的產(chǎn)權(quán)安排

針對審計報告的公共物品屬性，存在兩種形式的產(chǎn)權(quán)安排，即正常審計關(guān)系模式下的產(chǎn)權(quán)安排和異化審計關(guān)系模式下的產(chǎn)權(quán)安排。

在正常的審計三角關(guān)系中，CPA接受股東委托對管理層提供的財務(wù)報表進行審計并發(fā)表意見后，由委托人即股東支付相應(yīng)的報酬，而股東則根據(jù)經(jīng)審計師驗證過的財務(wù)報表來評價管理層完成受托責(zé)任的情況并作出進一步的決策。正如審計報告的稱呼所指，審計報告由CPA向全體股東呈送，其產(chǎn)權(quán)歸全體股東共同所有，并由其提供給其他需求者無償使用。由于股東作為一個特定的團體，存在一定的入會門檻，排除了股東以外的人對審計報告產(chǎn)權(quán)的擁有。因此，這種情況下的審計報告產(chǎn)權(quán)就具有了俱樂部產(chǎn)權(quán)的特征。

在異化的審計關(guān)系中，股東大會根據(jù)管理層的推薦選聘CPA，同時由于股東對公司經(jīng)營事務(wù)的遠離以及不完善的公司治理結(jié)構(gòu)的普遍存在，管理層所推薦的CPA往往都能通過股東大會的批準，從而使原本處于被審計地位的管理層通過層層“關(guān)隘”，最終在實質(zhì)上擁有對審計師的選聘權(quán)。審計報告的生產(chǎn)實際掌握在管理層手中，審計報告的生產(chǎn)成本由公司承擔，而其他需求者（包括股東）都將免費使用。此時，審計報告的產(chǎn)權(quán)已然歸上市公司所有，成為了一項法人產(chǎn)權(quán)。

三、審計報告公共物品屬性的后果分析

（一）審計質(zhì)量難以提高

審計報告具有公共物品的非排他性。新制度經(jīng)濟學(xué)認為，產(chǎn)權(quán)的非排他性是產(chǎn)生外部性和“搭便車”的主要根源。共有產(chǎn)權(quán)下，由于共同體內(nèi)的每一成員都有權(quán)平均分享共同體所具有的權(quán)利，如果對他使用共有權(quán)利的監(jiān)察和談判成本不為零，則他在最大化地追求個人價值時，由此產(chǎn)生的成本就可能有部分讓共同體內(nèi)的其他成員承擔。且一個共有權(quán)利的所有者也無法排除其他人來分享他努力的果實，所有成員要達成一個最優(yōu)行動的談判成本也可能非常之高，因而，共有產(chǎn)權(quán)導(dǎo)致了很大的外部性，其中公共產(chǎn)權(quán)所導(dǎo)致的外部性最大。另外，由于一個人對公共物品的使用效用并不會減少其他人的使用效用，因此，公共物品會引發(fā)“搭便車”現(xiàn)象，每個人都不愿意為使用公共物品而支付費用。

在現(xiàn)行審計關(guān)系的制度安排下，審計報告總是在公司或股東與CPA進行產(chǎn)權(quán)交易后提供給債權(quán)人、政府、潛在投資者等需求方使用。由于審計費用由公司或股東承擔，其他使用者因無償使用而紛紛“搭便車”。公司或股東作為信息提供者無法補償所消耗的信息生產(chǎn)成本（審計費用），最多只會提供邊際收益等于邊際成本這一點的信息量，沒有動力要求CPA提供高質(zhì)量的審計報告[1]。因此，筆者認為審計報告具有的非排他性造成的外部性和大量的“搭便車”行為是導(dǎo)致審計質(zhì)量不高的重要根源。

（二）審計合謀頻繁發(fā)生

從產(chǎn)權(quán)理論角度來說，審計的產(chǎn)生是企業(yè)的所有者為保護自己置于公共領(lǐng)域的會計信息產(chǎn)權(quán)不受管理當局的侵犯，而向獨立第三方尋求監(jiān)督檢查管理層，以保證信息的真實性（武麗，2005）。理論上來說，所有者應(yīng)當對該獨立第三方進行監(jiān)督，從而保證所獲得的審計報告的可靠性。然而，在現(xiàn)行異化的審計關(guān)系模式中，股東、債權(quán)人、政府和潛在投資者等審計報告的使用者并不直接從CPA手中獲得審計報告，而由管理層轉(zhuǎn)交。這種與初始產(chǎn)權(quán)交易的遠離，使原本在雙方之間已經(jīng)存在的信息不對稱更加嚴重，導(dǎo)致使用者所承擔的監(jiān)督成本大幅增加。作為理性的經(jīng)濟人，使用者在權(quán)衡利弊之后，很可能放棄對CPA和管理層的監(jiān)督權(quán)。同時，由于審計報告產(chǎn)權(quán)的模糊，產(chǎn)權(quán)主體權(quán)責(zé)邊界界定不清，導(dǎo)致大部分審計報告使用者的權(quán)利與責(zé)任的不對稱，各主體對審計報告無償使用所引發(fā)的“搭便車”行為使得使用者沒有足夠的動力對CPA實施有效監(jiān)督。

在監(jiān)督成本增加和監(jiān)督動力喪失的情況下，在審計合謀博弈中CPA選擇合謀的機會主義動機就很可能轉(zhuǎn)化為機會主義行為，從而誘發(fā)審計合謀，導(dǎo)致CPA與管理層或控股股東共同攫取置于公共領(lǐng)域的會計信息產(chǎn)權(quán)（武麗，2005）。

綜上可知，審計報告公共物品屬性帶來的外部性是導(dǎo)致諸多不良后果的主要原因，而現(xiàn)行的兩種產(chǎn)權(quán)安排卻無法消除這種影響。德姆塞茨認為，產(chǎn)權(quán)的一個主要功能是引導(dǎo)人們實現(xiàn)將外部性較大內(nèi)在化的激勵。這可從兩個方面來看，一是產(chǎn)權(quán)能夠減少不確定性和降低交易費用，二是產(chǎn)權(quán)能夠?qū)⑼獠啃詢?nèi)部化。這為我們通過新的產(chǎn)權(quán)安排來消除審計報告產(chǎn)權(quán)的外部性提供了理論依據(jù)。同時，由上述審計報告屬性發(fā)展的歷程可見，公共物品屬性并非審計報告的“本來面目”。這為我們通過產(chǎn)權(quán)安排改變審計報告公共物品屬性提供了可能性。

四、審計關(guān)系模式重構(gòu)：從產(chǎn)權(quán)安排的角度

（一）來自“科斯的燈塔”的啟發(fā)

在科斯之前，傳統(tǒng)經(jīng)濟學(xué)家普遍認為作為公共物品的燈塔必須由政府提供，因為私營燈塔是無從收費或無利可圖的?？扑乖?974年發(fā)表的《經(jīng)濟學(xué)上的燈塔》中第一個以事實為根據(jù)反駁了這一觀點?？扑拱l(fā)現(xiàn)，在1610—1675年間，在英國私人投資建造了至少10個燈塔。在當時的燈塔制度下，私人投資燈塔必須向政府申請許可證，獲得向船只收費的授權(quán)。該申請還須由許多船主簽名，表示愿意支付過路費，而過路費的多少則由船的大小及航程經(jīng)過的燈塔數(shù)來定。雖然到了1842年后，英國的燈塔又全收歸公有，但這至少證明了燈塔私人生產(chǎn)是可能的?！翱扑沟臒羲睘樵趯徲嬯P(guān)系模式重構(gòu)中審計報告產(chǎn)權(quán)安排和政府介入提供了啟發(fā)。

1.審計報告的生產(chǎn)可由私人（CPA）提供，各使用者成立一個俱樂部式的機構(gòu)并通過交納一定信息使用費來獲取入會資格；審計報告由CPA生產(chǎn)出來后其產(chǎn)權(quán)由CPA轉(zhuǎn)讓給俱樂部，并由俱樂部提供給需求方，從而改變審計報告的公共物品屬性。在這一關(guān)系模式中，審計報告的初始產(chǎn)權(quán)歸CPA所有，通過由俱樂部購買其產(chǎn)權(quán)，終極產(chǎn)權(quán)歸需求方的形式促使CPA提供高質(zhì)量的審計服務(wù)并由此加強對CPA的監(jiān)督，防止需求方因與產(chǎn)權(quán)交易的遠離而導(dǎo)致有效監(jiān)督的缺失。[2]

2.由于私人收費的客觀限制，需要一定程度上的政府介入。主要表現(xiàn)在：由政府發(fā)起并組織俱樂部日常運轉(zhuǎn)；入會費的收取經(jīng)政府批準并借助政府幫助收??；同時，俱樂部日常運轉(zhuǎn)的費用除可在入會費中支取外，政府也有義務(wù)提供，一方面政府是審計報告的需求方理應(yīng)交納一定的入會費，另一方面也可作為其履行政府職能的支出。

（二）審計關(guān)系模式的設(shè)計：審計基金模式

1.審計基金模式概述

審計基金模式下，審計基金是由各審計報告需求者組成的一個俱樂部，俱樂部成員包括：股東、債權(quán)人、政府、客戶、供應(yīng)商、潛在投資者與管理層[3]。審計報告由審計基金向CPA購買，而后直接交給已經(jīng)交納一定入會費的俱樂部成員使用。此時，審計報告產(chǎn)權(quán)是一種俱樂部產(chǎn)權(quán)，歸俱樂部成員共同所有。

首先，對股東和潛在投資者的收費可通過股票交易所采取每筆股票交易中根據(jù)交易金額向交易雙方收取一定比例的審計費用。由于股票市場上成交金額大，且實行雙向收費，因此可以保證審計收費的充足性。根據(jù)2005年滬深股市成交總額和上市公司審計市場收費總額，經(jīng)過筆者測算（即便不考慮后面的收費來源）對股東的收費比例約為交易額的1‰[4]。這個比例對股東和潛在投資者來說應(yīng)該不算沉重。其次，管理人員可以從他們的薪金報酬中按一定比例扣除作為俱樂部入會費。再次，政府可以在審計基金成立之初以及運行過程中以?？顡艹龅男问阶鳛槠淙霑M。最后，對于其他需求者采取的交費方式可以靈活多樣，在他們需要審計服務(wù)時向?qū)徲嫽鹳徺I。

2.審計基金的組織結(jié)構(gòu)及其運行

（1）審計基金的組織結(jié)構(gòu)

對于審計基金的定位，考慮到其應(yīng)該保持的獨立性，宜將其界定為一個非盈利組織，由負責(zé)保障資本市場健康運轉(zhuǎn)、維持投資者信心的證監(jiān)會和負責(zé)對審計師行業(yè)進行管理、對審計領(lǐng)域較熟悉的中注協(xié)共同推選代表成立。審計基金內(nèi)部可設(shè)立管理層負責(zé)基金的日常工作和執(zhí)行審計委托、支付審計費用。針對不同行業(yè)的實際情況，審計基金內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)可以進一步細化，按照行業(yè)在管理層下設(shè)立若干個部門，分別負責(zé)某一行業(yè)上市公司的審計委托中對事務(wù)所的資格審查并關(guān)注該行業(yè)的發(fā)展狀況，為專家確定標底提供幫助。

（2）審計基金的運行機制

審計基金模式下的審計委托方式可借鑒公開招投標的方式進行。首先，審計基金各行業(yè)分部可根據(jù)中注協(xié)掌握的各事務(wù)所規(guī)模、人員配置、以往表現(xiàn)等情況對參與本行業(yè)競標的事務(wù)所的資格和勝任能力進行審查，嚴格市場準入門檻。然后，基金管理層按照行業(yè)推選專家組成若干專家組，每次可從中隨機抽取部分專家來確定該行業(yè)各上市公司審計費用的標底。此時，基金中各行業(yè)分部可依據(jù)其掌握的該行業(yè)的基本情況和動態(tài)為專家確定標底提供幫助。最后由專家組確定中標的事務(wù)所，并由基金管理層與其簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。各中標事務(wù)所在完成審計工作后，應(yīng)將審計報告提交給審計基金管理層，由其支付審計費用。管理層通過各種媒體將審計報告最終轉(zhuǎn)交給信息使用者。

考慮到審計成本因素，筆者認為不宜進行過于頻繁的招標，同時又為了防止審計師與客戶因長期合作而影響?yīng)毩⑿?，可將每次招標的間隔期控制在3年左右。并可規(guī)定一家事務(wù)所對同一公司連任不得超過2次，以防止事務(wù)所與該公司應(yīng)長期交往而產(chǎn)生“感情”。

（3）審計基金的監(jiān)督機制

一個良好的組織結(jié)構(gòu)應(yīng)該包含較為完善的內(nèi)外部監(jiān)督機制。對審計基金的監(jiān)督也可分為內(nèi)部和外部監(jiān)督。首先，可在基金內(nèi)部設(shè)立監(jiān)事會，由其對基金管理層和各行業(yè)分部在審計委托、付費過程中是否合規(guī)、盡責(zé)進行監(jiān)督制衡。監(jiān)事會成員可由證監(jiān)會另行指派人員或推選一部分外部專業(yè)人士擔任。其次，外部監(jiān)督可引入國家審計，由審計總署定期或不定期地對審計基金的使用情況進行審計監(jiān)督，并將審計結(jié)果進行公告。

（三）對審計基金模式的評價

作為為改變目前審計委托人與被審計單位合一現(xiàn)象而設(shè)計的制度，審計基金模式有自己的突出優(yōu)點。第一，它設(shè)置了一個獨立的審計委托機構(gòu)，解決了因委托人虛擬化所導(dǎo)致的審計委托關(guān)系異化問題，改變了審計師對被審計單位在經(jīng)濟利益上依賴的現(xiàn)狀，從而使審計師不受制于人，其獨立性得以保障；第二，由于采用了較為公正的招投標方式選聘事務(wù)所，各事務(wù)所站在同一位置展開競爭，因此有望解決我國事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接中長期存在的行業(yè)壟斷、地區(qū)壟斷問題，加強事務(wù)所之間的競爭；第三，在這種審計關(guān)系模式下，由于審計師獲得的正常效用有了保障，當被審計單位管理層實施舞弊時，其選擇與審計師合謀的收買成本也會增加，從而減少審計合謀發(fā)生的可能性[5]。

俗話說，“尺有所長，寸有所短”。當然，這種審計關(guān)系模式還存在一些缺陷。首先，由于審計費用的來源主要轉(zhuǎn)向?qū)徲媹蟾嫘枨笳呤杖?，其中很大一部分要股東承擔，這無疑會增大公司的融資成本，對公司籌資規(guī)模，甚至投資決策都會產(chǎn)生一定影響。其次，由于基金規(guī)模較大，如果出現(xiàn)通貨膨脹，將會產(chǎn)生大量的貨幣貶值損失。所以是否需要運用基金進行投資，從而實現(xiàn)其保值增值，也是一個尚待解決的問題[6]。

五、小結(jié)

作為一種新的審計關(guān)系模式，審計基金模式具有獨特的優(yōu)點，但由于收費對象的變化，涉及到相關(guān)者的利益分配變化，也可能受到一部分人的反對。不過筆者認為，改革總是會帶來陣痛，雖然以往的許多研究對提高審計質(zhì)量、治理審計合謀提出了各種建議，但是都還不夠徹底，而這種通過重構(gòu)審計關(guān)系從根本上改變審計報告公共物品屬性來消除其消極影響的方法，則從另一種角度提出了建議，為從根本上提高審計質(zhì)量和治理審計合謀提供了新的思路。

參考文獻：

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[3]杜興強.1998.會計信息的產(chǎn)權(quán)問題研究.會計研究，7

[4]杜興強.2002.會計信息產(chǎn)權(quán)的邏輯及其博弈.會計研究，2

[5]王雄元.2003.試論產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)會計的俱樂部模式.財會月刊，A4

第8篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

[關(guān)鍵詞]人民銀行　大會計　管理模式

一　人民銀行地市中支會計管理工作存在的問題

(1)“大會計”管理模式的制度缺陷?！吨袊嗣胥y行會計基本制度基本制度》(以下簡稱《基本制度》)第4條明確規(guī)定“各級會計部門是本行會計工作的主管部門，對全行會計工作實行統(tǒng)一管理”?！痘局贫取返?1條又規(guī)定“會計、營業(yè)、事后監(jiān)督及有關(guān)業(yè)務(wù)部門的會計業(yè)務(wù)負責(zé)人是本部門的會計主管，負責(zé)管理本部門的會計核算工作”，因此，這些部門都有制訂本部門會計核算辦法、實施細則和監(jiān)督檢查本部門會計核算安全的職能。所以，在地市中心支行的實際工作中，會計和各業(yè)務(wù)部門必然存在一定的管理職能重復(fù)，進而造成會計部門管理地位不明確、缺乏管理權(quán)威，難以真正行使統(tǒng)一會計管理職能。

(2)“大會計”管理模式的運作問題?！痘局贫取芬?guī)定，會計部門負有全行會計管理的職責(zé)，但在實際操作中，由于業(yè)務(wù)部門的垂直管理，會計部門僅對營業(yè)部會計進行管理和監(jiān)督，并沒有參與國庫、貨幣發(fā)行和外管部門的會計業(yè)務(wù)管理，其業(yè)務(wù)的管理和監(jiān)督主要由上級行對口部門完成。而在這三個部門內(nèi)部，會計業(yè)務(wù)只是業(yè)務(wù)處理過程中的一個輔助手段，會計管理和監(jiān)督工作沒有得到足夠的重視。

(3)“大會計”管理模式的技術(shù)手段問題。地市中心支行會計、國庫、發(fā)行和外管等部門會計核算系統(tǒng)的相互獨立、且互不支持，導(dǎo)致多套業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)各自流通，信息不能共享。通常地市中心支行的會計部門報表匯總月末數(shù)天后才能完成，這種報表的提供也只能是月度和年度性的，無法隨時提供詳細嚴謹深入的會計報表分析和信息資源給領(lǐng)導(dǎo)決策參考。另外，除營業(yè)部外，發(fā)行、國庫的會計核算事后監(jiān)督只能依靠手工操作，容易造成會計制度執(zhí)行不嚴、操作不規(guī)范和風(fēng)險隱患增加。顯然，這些責(zé)任是地市中心支行會計部門無力承擔的。

(4)“大會計”管理模式的協(xié)調(diào)職能問題。目前地市中心支行的會計部門對應(yīng)上級行會計財務(wù)、支付結(jié)算、反洗錢和清算中心四個處室，而各個處室布置的工作又不是會計部門能夠獨立完成的，需要其他門配合。支付系統(tǒng)建設(shè)工作需要營業(yè)室、國庫科、科技科等部門共同完成；反洗錢工作需要金融機構(gòu)的配合；會計制度的執(zhí)行需要具體落實到各個業(yè)務(wù)門。會計部門需花大量的時間去傳達文件和協(xié)調(diào)本行各相關(guān)部門之間的關(guān)系，再將完成情況匯報給上級行，基本上處于內(nèi)耗狀態(tài)，根本沒有時間和精力集中開展本行的會計管理工作。

二　完善人民銀行地市中支“大會計”管理模式的具體構(gòu)想

(1)總體目標。一是“大會計”管理就是要建立可行的會計橫向管理模式，貫徹專業(yè)性和權(quán)威性的原則，賦予會計部門對全行會計統(tǒng)一管理的職責(zé)，形成上下級會計部門縱向逐級管理和同級會計部門全行橫向統(tǒng)一管理有機結(jié)合的會計管理架構(gòu)。二是逐步改變會計管理分散狀況，使各相關(guān)業(yè)務(wù)主管部門不再對本系統(tǒng)的會計業(yè)務(wù)進行會計管理和監(jiān)督，由會計部門承擔全行會計業(yè)務(wù)的管理和規(guī)范化工作。即由會計部門負責(zé)統(tǒng)一執(zhí)行會計制度，統(tǒng)一會計核算業(yè)務(wù)，統(tǒng)一會計人員集中培訓(xùn)，統(tǒng)一定期對會計核算進行檢查，編制統(tǒng)一的會計報表，進行統(tǒng)一的會計信息披露。三是“大會計”管理模式應(yīng)有利于會計規(guī)章制度的貫徹和落實，有利于會計部門了解和掌握全行會計業(yè)務(wù)的發(fā)展狀況；有利于實現(xiàn)管理資源的充分利用；有利于實現(xiàn)會計管理工作的平衡發(fā)展；有利于適應(yīng)人民銀行會計核算體制的變化。

(2)管理架構(gòu)和職責(zé)分工?！按髸嫛惫芾砑軜?gòu)由總會計師、會計部門、營業(yè)部和事后監(jiān)督共同組成。總會計師負責(zé)全行會計管理工作和會計核算質(zhì)量；會計部門直接對總會計師負責(zé)，會計部門的職能是檢查和指導(dǎo)營業(yè)部和事后監(jiān)督工作；營業(yè)部負責(zé)全行會計業(yè)務(wù)集中核算，由此進一步開展支付結(jié)算管理、支付系統(tǒng)建設(shè)和反洗錢工作；國庫、外管、發(fā)行等部門的會計業(yè)務(wù)全部移交營業(yè)部；事后監(jiān)督負責(zé)全部會計核算業(yè)務(wù)監(jiān)督和會計檔案保管。

(3)具體設(shè)想。建立“大會計”管理模式的行政管理體制，統(tǒng)一落實“大會計”管理制度。《基本制度》為人民銀行地市中心支行實行“大會計”管理模式提供了制度依據(jù)，因此，建議在人民銀行地市中支配一名總會計師，具體負責(zé)統(tǒng)一本行會計制度執(zhí)行標準，并對本行的會計工作進行監(jiān)督檢查，對會計制度執(zhí)行中遇到的疑難問題及時給予權(quán)威性解答。

整合“大會計”管理模式的核算資源。地市中心支行盡快實現(xiàn)會計核算的橫向集中，由總行統(tǒng)一開發(fā)一套綜合會計業(yè)務(wù)系統(tǒng)，各部門的會計業(yè)務(wù)由營業(yè)室集中核算，各支行只需要配備少量的會計人員就能完成核算工作，這樣既降低了勞動成本，各業(yè)務(wù)部門又可集中精力開展本部門專職工作。

建立“大會計”管理模式下全面會計報告制度。地市中支在統(tǒng)一橫向集中會計核算后，集中會計核算的核算口徑與方式也得到了統(tǒng)一，會計報表的生成更加及時有效，會計部門可隨時從營業(yè)部獲取最新會計信息，及時了解和掌握全行會計業(yè)務(wù)的發(fā)展狀況，及時進行會計信息分析，及時編制會計報告，提高會計報告的質(zhì)量，充分發(fā)揮會計報告的作用，使本行領(lǐng)導(dǎo)能及時掌握情況并做出判斷和決策。

建立“大會計”管理模式會計檔案管理機制。各類業(yè)務(wù)會計核算橫向集中后，地市中支可開發(fā)電子化管理檔案系統(tǒng)，由事后監(jiān)督部門具體負責(zé)會計電子檔案的保管。電子化管理檔案系統(tǒng)應(yīng)實現(xiàn)檔案數(shù)據(jù)直接導(dǎo)入，自動將會計、國庫、發(fā)行、外管等業(yè)務(wù)按類別進行分類組卷管理，從而實現(xiàn)會計檔案存儲和查閱電子化。

第9篇：會計報表的缺陷與重構(gòu)范文

關(guān)鍵詞：政府預(yù)算會計：政府財務(wù)會計；公共財政；公共管理；財政預(yù)算

中圖分類號：F230　文獻標識碼：A　文章編號：1672-3104(2011)04-0098-06

一、現(xiàn)行預(yù)算會計存在的主要問題

現(xiàn)行預(yù)算會計由財政總預(yù)算會計、行政單位會計以及事業(yè)單位會計組成。目前的預(yù)算會計是極不完善的預(yù)算會計與財務(wù)會計的混合體，既不是真正意義的政府財務(wù)會計，不能全面反映政府的財務(wù)狀況、運營結(jié)果和現(xiàn)金流量，也非真正意義上的政府預(yù)算會計，難以完全發(fā)揮預(yù)算管理的作用。這主要是由于現(xiàn)行預(yù)算會計在確認、計量、核算和報告方面存在不足，例如現(xiàn)金制、單一歷史成本模式、會計科目不健全、會計核算方法不足、會計報表體系不科學(xué)等。

(一)　不能滿足政府財務(wù)管理的需要

一是無法準確反映政府的資產(chǎn)狀況。政府的資產(chǎn)始終是以其初始實際成本計量和反映的，在資產(chǎn)持有期間不確認減值損失，資產(chǎn)價值可能被高估。在單一歷史成本模式下，貨幣的時間價值得不到反映，資產(chǎn)反映的價值不準確。具體如下。

(1)部分存貨沒有作為資產(chǎn)確認。現(xiàn)行制度規(guī)定，行政事業(yè)單位庫存材料是大宗購入進入庫存的并陸續(xù)耗用的物資。對于數(shù)量不大的辦公用品，隨買隨用的，按購入價值直接列為支出。

(2)無形資產(chǎn)沒有作為資產(chǎn)確認。行政單位會計制度沒有無形資產(chǎn)會計科目。在歷史成本模式下，軟件技術(shù)、知識產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)由于沒有歷史成本而無法計量。

(3)對固定資產(chǎn)的核算和反映不全面。主要是固定資產(chǎn)不計提折舊，不能反映固定資產(chǎn)的真實價值。

(4)結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建科目存在的問題。

二是無法準確反映政府的負債狀況。在現(xiàn)金制上，當期已經(jīng)發(fā)生，但尚未用現(xiàn)金支付的政府債務(wù)不確認，形成隱性債務(wù)和或有債務(wù)，這可能夸大政府真正可支配的財政資源，掩蓋當前財政困難，加大政府未來的財政風(fēng)險。

三是行政運行成本無法進行確認、計量和報告。

(1)政府部門核算的支出不能涵蓋其全部的成本信息。在現(xiàn)金制下，資產(chǎn)按照取得時的費用作為支出，不能客觀反映政府部門運轉(zhuǎn)過程中的實際耗費成本。政府部門在現(xiàn)金制基礎(chǔ)上確認支出，支出項目基本上只反映行政單位流動資產(chǎn)的耗費，對固定資產(chǎn)的耗費反映不足；只反映有償取得實物的耗費。

(2)沒有為專項資金設(shè)立支出類一級科目。專項資金支出目前是在撥出經(jīng)費和經(jīng)費支出的明細科目核算，導(dǎo)致明細核算相當復(fù)雜。

(3)缺乏行政運行成本科目，不能準確地計量機關(guān)運行成本。

四是政府的財務(wù)績效無法確認、計量和報告。由于現(xiàn)金制、資產(chǎn)占用不實、缺乏成本核算等，政府財務(wù)績效評價不準確。

(1)不能客觀公正地反映政府各期提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的實際耗費與效率水平，不利于對政府活動的效率效果進行評價和監(jiān)督，也不利于政府內(nèi)部的效率改進。

(2)預(yù)算會計只反映國家財政預(yù)算的收支活動和收支情況，至于這些收入是否合理，有無遺漏流失，支出是否合規(guī)、是否有效益、效果等，則得不到反映。

(3)預(yù)算會計僅核算和反映財政預(yù)算收支情況，對于基本建設(shè)投資以及來自這些投資所產(chǎn)生的權(quán)益等，則未包含在預(yù)算會計的核算范圍。對用于資本性支出的基本建設(shè)投資的效果、經(jīng)常性開支的成本效益等，也沒從會計角度進行評價。

五是提供的預(yù)決算報告難以滿足政府財務(wù)管理的需求。

(1)預(yù)算會計報表體系設(shè)計存在缺陷。從總體上看，財務(wù)報表的內(nèi)容過于簡單，沒有披露國有資產(chǎn)預(yù)算、社會保障預(yù)算和債務(wù)收支預(yù)算等會計信息，也沒有提供反映政府績效與成本的信息。從報表結(jié)構(gòu)上看，財務(wù)報表項目設(shè)置不科學(xué)。例如，行政事業(yè)單位的收入和支出項目既在收入支出表中列示，又在資產(chǎn)負債表中列示。

(2)提供的財務(wù)信息存在明顯的缺陷。預(yù)算會計過分強調(diào)以預(yù)算管理為中心，忽視了政府部門作為一個獨立的會計主體所應(yīng)反映的必要信息，只側(cè)重披露預(yù)算執(zhí)行情況信息，對報告使用者范圍適用過于狹窄，未能提供政府績效和成本報告，對資產(chǎn)和負債報告也不充分。

(二)　不能滿足政府預(yù)算管理的需要

一是預(yù)算資金計量不準確，分配預(yù)算的依據(jù)不科學(xué)。政府部門的預(yù)算資金來源多樣化，除財政撥款外，還有預(yù)算外資金。而預(yù)算外資金的確認與計量存在一些問題，例如有些預(yù)算外資金沒有按照收支兩條線管理。預(yù)算內(nèi)資金也沒有計量清楚，例如基本支出與項目支出被人為的用于調(diào)節(jié)收支?；窘ㄔO(shè)投資被反映在預(yù)算會計外。

二是預(yù)算執(zhí)行方面的問題?，F(xiàn)行預(yù)算會計主要披露財政部門的預(yù)算分配信息，沒在統(tǒng)一系統(tǒng)中反映預(yù)算單位的實際執(zhí)行信息，難以反映預(yù)算資金運動全貌，也難以真實、完整地核算國庫集中收付制度和政府采購制度，無法為編制部門預(yù)算、實施零基預(yù)算提供信息，不能客觀反映財政實際結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。

三是預(yù)算執(zhí)行結(jié)果不準確，不利于正確年終結(jié)轉(zhuǎn)。在年度預(yù)算執(zhí)行過程中，各級財政部門經(jīng)常會遇到預(yù)算已經(jīng)安排，由于各種原因當年無法支出，如果按照現(xiàn)金制的要求處理，容易造成當年結(jié)余不實，給人為調(diào)節(jié)財政平衡提供技術(shù)缺口，造成財政虛假平衡。

四是單位財務(wù)決算敞口以及部門決算對預(yù)算調(diào)整問題。由于諸多方面的局限，使財政部門對行政事業(yè)單位的決算審批與監(jiān)督檢查工作一直難以深入進行，絕大多數(shù)部門單位的年度財務(wù)決算長期敞口。重預(yù)算、輕決算，財政決算審批權(quán)限形同虛設(shè)，財政監(jiān)管缺位。

二、目前政府預(yù)算會計與財務(wù)會計相結(jié)合的兩種觀點

針對現(xiàn)行預(yù)算會計面臨的諸多問題，將現(xiàn)行預(yù)算會計拆分為政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計已被理論界和實務(wù)界廣泛接受，但新的政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計究竟該如何結(jié)合存在不同看法。實務(wù)界主要贊同通過修補現(xiàn)行預(yù)算會計制度來提供兩套信息，即方式一；理論界主要贊同新設(shè)統(tǒng)一的政府預(yù)算會計制度和政府財務(wù)會計制度，即方式二。

筆者認為方式一和方式二并不沖突，在某些事項上可以選擇方式一，在其他事項上可以選擇方式二。以方式二為主，以方式一為補充。具體而言，在會計制度設(shè)計上選擇方式二，按總預(yù)算、行政單位、事業(yè)單位分別構(gòu)建政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計兩套制度：在報告環(huán)節(jié)選擇方式二，分別提供政府預(yù)算會計報告和政府財務(wù)會計報告，分別滿足內(nèi)外使用者的不同信息需求；在日常會計核算時選擇方式一，通過設(shè)計一整套包括預(yù)算會計科目和財務(wù)會計科目的科目體系，一套人馬，一套核算系統(tǒng)，一次錄入數(shù)據(jù)，一次

編制分錄，通過計算機實現(xiàn)兩套賬自動生成；在會計基礎(chǔ)的上選擇方式二，政府預(yù)算會計仍采用現(xiàn)金制，政府財務(wù)會計則采用修正的應(yīng)計制，以提供成本、績效等信息。方式一和方式二的整合運用要求政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計要適度分離和整合(制度上分離，核算上融合，報告上分離)，以最低的改革成本，滿足實際工作的需要。

選擇分設(shè)政府預(yù)算會計制度和政府財務(wù)會計制度主要是為了滿足預(yù)算管理和財務(wù)管理雙重需要，選擇維持目前總預(yù)算、行政單位和事業(yè)單位的劃分來設(shè)計新會計制度是為了不增加工作量和與行政管理體制相銜接。

三、政府預(yù)算會計與財務(wù)會計相結(jié)合的新思考

(一)　整體思路

筆者構(gòu)建的政府會計體系由財政總預(yù)算預(yù)算會計制度和財政總預(yù)算財務(wù)會計制度、行政單位預(yù)算會計制度和行政單位財務(wù)會計制度、事業(yè)單位預(yù)算會計制度和事業(yè)單位財務(wù)會計制度組成。

一是建立專門用于追蹤整個預(yù)算執(zhí)行過程的政府預(yù)算會計系統(tǒng)，支持國庫集中支付等財政支出管理改革，防范政府部門和預(yù)算單位在預(yù)算執(zhí)行過程對預(yù)算資金的擠占、截留、挪用、超支等道德風(fēng)險行為，以強化財政支出過程對合規(guī)受托責(zé)任的履行。政府預(yù)算會計的建立應(yīng)和國庫集中支付、政府集中采購制度密切結(jié)合起來，明細賬戶的設(shè)置應(yīng)和政府收支分類改革相匹配；在具有較大財務(wù)自的支出機構(gòu)中，應(yīng)根據(jù)部門預(yù)算的內(nèi)容和預(yù)算執(zhí)行的各環(huán)節(jié)，建立擁有一套自我平衡賬戶體系的機構(gòu)預(yù)算會計。

二是建立獨立于政府預(yù)算的政府財務(wù)會計體系，關(guān)注和追蹤政府活動的長期結(jié)果和影響，客觀反映政府財務(wù)狀況和財務(wù)業(yè)績情況，促進和完善政府財務(wù)管理。在此基礎(chǔ)之上，適時建立政府成本會計，對政府履責(zé)所耗費的公共資源進行歸集、分攤與核算，它不但能為成本管理與控制提供支持，而且能為外部績效審計、評價以及績效預(yù)算撥款等提供相關(guān)成本信息，最終促進政府績效性公共受托責(zé)任的履行。新公共管理的績效管理要求政府財務(wù)會計系統(tǒng)能夠全面、完整、系統(tǒng)地反映政府公共部門的財務(wù)狀況和財務(wù)活動結(jié)果，全面、客觀、真實地反映政府公共部門的成本費用，全面、客觀地反映政府公共部門的受托業(yè)績。構(gòu)建滿足這一要求的政府財務(wù)會計系統(tǒng)需要解決會計模式選擇、應(yīng)計制會計基礎(chǔ)引入、會計對象確定、會計信息披露方式與形式、政府財務(wù)報告體系構(gòu)建等問題。

(二)　具體措施

建立以預(yù)算收支為核心的政府預(yù)算會計和以政府及其單位的整個財務(wù)活動為核心的政府財務(wù)會計，從政府會計的組成體系、會計核算模式、會計核算要素和會計科目、財務(wù)報告體系等整個會計確認、計量、核算與報告方面進行規(guī)范。政府財務(wù)會計側(cè)重反映政府及其部門一切財務(wù)活動情況及其結(jié)果的會計分支，服務(wù)于財務(wù)管理。政府預(yù)算會計側(cè)重核算和報告預(yù)算收支情況和結(jié)果，服務(wù)于預(yù)算管理。

1.重構(gòu)政府財務(wù)會計

一是財務(wù)會計確認與計量的改進。

(1)財務(wù)會計應(yīng)采用修正應(yīng)計制，采用與企業(yè)會計相似的確認原則與計量方法，反映政府財務(wù)狀況與運營業(yè)績。應(yīng)計制應(yīng)逐步引入，先短期項目再長期項目，先會計、后財務(wù)報告、再預(yù)算，先修正應(yīng)計制再完全應(yīng)計制。需要注意的是，我國現(xiàn)行預(yù)算會計主要還是依賴現(xiàn)金制信息，至少是修正現(xiàn)金制信息，如何克服現(xiàn)金制的不足，是需要解決的現(xiàn)實難題。

(2)綜合運用多種計量屬性。例如固定資產(chǎn)計量引入重置成本，以衡量政府持有資產(chǎn)當前的市場價格水平，較準確地反映維持資產(chǎn)再生產(chǎn)能力所需的物質(zhì)補償。無形資產(chǎn)計量引入可變現(xiàn)凈值，以實物資本保持概念為基礎(chǔ)，日常會計處理采用現(xiàn)行售價計量屬性，能使計價在時間和方法上保證一致性，會計信息對各利益方更相關(guān)、更有利于財務(wù)決策。政府投資引入現(xiàn)值，側(cè)重于計量未來，考慮貨幣時間價值，充分反映資產(chǎn)的未來經(jīng)濟價值。自然資源和或有負債適度引入公允價值，有助于反應(yīng)其真實價值。

(3)各會計要素確認的關(guān)注點各不相同。①政府資產(chǎn)的確認主要關(guān)注非金融資產(chǎn)。絕大部分國家在政府財務(wù)報告中僅要求確認金融資產(chǎn)，以反映政府清償負債或承諾、或者為未來活動提供資金的能力。但金融資產(chǎn)僅是政府受托管理國家資源中的極小部分，大量政府資產(chǎn)以非金融資產(chǎn)的形式存在。非金融資產(chǎn)源于各屆政府項目的產(chǎn)出積累，以及祖先遺留或戰(zhàn)爭巾獲取，對其合理披露是評價政府資源管理績效和產(chǎn)出效率的前提。在不影響國家安全的前提下，盡可能地在財務(wù)報告中確認并披露更廣泛的政府資產(chǎn)，以反映政府控制資源的整體情況。需計提折舊的資產(chǎn)還須考慮折舊。②政府負債的確認主要關(guān)注推定義務(wù)。目前多數(shù)國家僅確認法定義務(wù)，如應(yīng)付工資等。而社會福利引致的巨額未來支出承諾、政治承諾事項、環(huán)境負債等導(dǎo)致的推定義務(wù)，因其產(chǎn)生時尚未發(fā)生法定義務(wù)，往往未在政府財務(wù)報告中確認為負債。推定義務(wù)的處理可以考慮披露成本和績效評價的需求，采用適當方式在表內(nèi)或表外確認或披露政府推定義務(wù)。③政府凈資產(chǎn)主要關(guān)注政府履責(zé)能力的持續(xù)性。政府凈資產(chǎn)為負表示政府現(xiàn)有資源無法履行當前和未來的義務(wù)與責(zé)任，需要通過征稅等方式補充額外的經(jīng)濟資源。而凈資產(chǎn)能否真實反映政府履行責(zé)任的持續(xù)能力，有賴于政府資產(chǎn)與負債確認的合理性與對稱性。④政府收入是政府履行職責(zé)資源耗費的補充，它表示能實際為政府帶來的可支配經(jīng)濟資源。政府不能采用應(yīng)計制確認收入，政府收入的可支配特性決定了政府只有在其有權(quán)動用該項資源時才能確認為收入，而不是取得收款權(quán)利就應(yīng)確認收入。⑤政府費用應(yīng)與政府履行職責(zé)的情況配比，其合理地確認與計量是正確評價政府履責(zé)成本、政府行為效率和效果的前提。為了全面反映政府資源的總耗費，應(yīng)按照應(yīng)計制的要求，將政府所有的付現(xiàn)成本和非付現(xiàn)成本都確認為費用。增設(shè)運營成本科目，反映成本核算情況。

二是財務(wù)會計核算的改進。

(1)為了規(guī)范會計核算和報告行為，提高會計信息質(zhì)量，財務(wù)會計核算應(yīng)遵循客觀性、相關(guān)性、可比性、一貫性、及時性、明晰性、專款專用、滿足財務(wù)管理和全面性等一般原則。

(2)財務(wù)會計的核算對象，應(yīng)涵蓋財政部門、主管部門及所屬單位、參與預(yù)算執(zhí)行的國庫和稅務(wù)部門、承擔政府資產(chǎn)負債的管理部門的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，包括政府收支預(yù)算、部門預(yù)算收支和納入部門預(yù)算管理的單位預(yù)算，具體包括財政支出形成的資本金、政府債務(wù)的發(fā)生和償還、政府債券的發(fā)生和收回、預(yù)算單位的全部收支和財務(wù)活動、與政府預(yù)算緊密相連的稅收征繳、國庫繳撥、政府代管性質(zhì)的社會保障基金及住房公積金等。

三是財務(wù)報告的改進。

(1)明確財務(wù)會計目標。財務(wù)報告是對行政事業(yè)單位財務(wù)狀況和財務(wù)收支結(jié)果的總結(jié)，是進行財務(wù)管理和業(yè)務(wù)管理的重要依據(jù)。新的財務(wù)報告目標應(yīng)符合宏觀經(jīng)濟管理的要求，適應(yīng)業(yè)務(wù)管理和有關(guān)方面了解財務(wù)狀況和收支結(jié)果的需要，有利于加強部門財務(wù)管理。

(2)新設(shè)會計報表體系。目前會計報表體系基本由資產(chǎn)負債表、收入支出表及相關(guān)的明細表、附表和附

注組成，已不能適應(yīng)政府部門財務(wù)管理和業(yè)務(wù)管理的需要，應(yīng)新增一些內(nèi)部會計報表，例如成本明細表、績效相關(guān)報表、統(tǒng)計報表等。通過通用目的財務(wù)報告披露政府財務(wù)狀況、運營成果和現(xiàn)金流量。財務(wù)會計系統(tǒng)的主要目標是披露有關(guān)政府提供公共服務(wù)的水平、履行到期債務(wù)的能力，以及政府運營成果等方面的信息。凡是引起政府資源存量發(fā)生變化的事項或交易都應(yīng)包括在財務(wù)會計系統(tǒng)中。政府財務(wù)會計系統(tǒng)需通過資產(chǎn)負債表、運營業(yè)績表和現(xiàn)金流量表等通用財務(wù)報表實現(xiàn)上述目標。行政事業(yè)單位可以編制部門財務(wù)報告，根據(jù)需要，可以編制各級政府合并財務(wù)報告，乃至國家主體政府財務(wù)報告。

2.重構(gòu)政府預(yù)算會計

一是預(yù)算會計確認與計量的改進。

(1)分階段選擇會計基礎(chǔ)。政府預(yù)算會計仍應(yīng)以現(xiàn)金制或修正現(xiàn)金制為主，反映政府預(yù)算收支的執(zhí)行情況。當預(yù)算系統(tǒng)以保證預(yù)算資金使用的合規(guī)性為目標時，它將側(cè)重于資金的過程控制。在該目標要求下，由于現(xiàn)金制下的現(xiàn)金信息將比應(yīng)計制下的資產(chǎn)與負債信息更能方便信息使用者理解，預(yù)算系統(tǒng)往往采用現(xiàn)金制。當預(yù)算系統(tǒng)以控制政府全部資源的使用績效為目標時，它將側(cè)重于對政府資產(chǎn)與負債的存量、結(jié)構(gòu)與流量的反映，應(yīng)計制將彌補現(xiàn)金制在資產(chǎn)與負債信息披露方面的不足。當預(yù)算系統(tǒng)處于過渡狀態(tài)時，它可能采用修正現(xiàn)金制或修正應(yīng)計制，預(yù)算系統(tǒng)主要報告流動資產(chǎn)與流動負債，以反映政府財務(wù)資源的使用情況。

(2)預(yù)算的計量。預(yù)算會計旨在追蹤撥款及其使用，即追蹤和記錄涉及財政撥款及其使用的營運事項，它覆蓋撥款、撥款分配、撥款增減變動、承諾、核實服務(wù)交付階段的支付義務(wù)，以及現(xiàn)金撥付。各國預(yù)算會計模式存在很大差異。多數(shù)發(fā)達國家通過預(yù)算會計對支出周期各個階段的交易進行會計記錄，至少在承諾和付款階段有此記錄，要么由支出機構(gòu)，要么通過集中控制程序進行會計記錄，這兩種預(yù)算會計都是不充分的。

二是預(yù)算會計核算的改進。

(1)預(yù)算會計的核算對象是預(yù)算資金流轉(zhuǎn)的全過程。實施國庫集中支付制度后，各級財政部門的國庫管理機構(gòu)直接對用款單位預(yù)算資金的使用情況進行控制。新的預(yù)算會計系統(tǒng)可由各級財政部門代表本級政府預(yù)算會計主體，核算本級預(yù)算資金的取得、分配與實際使用等資金流轉(zhuǎn)過程。政府預(yù)算會計制度與政府收支分類改革密切相關(guān)，政府預(yù)算科目的設(shè)置應(yīng)按照政府預(yù)算收支科目口徑反映政府預(yù)算執(zhí)行情況。當然，政府預(yù)算科目的設(shè)置，也要考慮到會計技術(shù)和方法的內(nèi)在規(guī)律。預(yù)算收支執(zhí)行核算要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余。

(2)加強非稅收入的管理，合理制定日常公用經(jīng)費定額。要求將非稅收入納入各級政府財政預(yù)算或事業(yè)單位預(yù)算，實行統(tǒng)一收支、統(tǒng)一核算和統(tǒng)一管理。首先，要求預(yù)算會計的收支計劃，必然根據(jù)綜合預(yù)算的要求，全面反映本部門收支活動的完整情況，不能是有的收支反映，有的收支不反映。改進各個部門的支出預(yù)算按“兩類三塊”的支出結(jié)構(gòu)編制方法，兩類是指基本支出預(yù)算與項目支出預(yù)算，可以采用新的分類標準，例如經(jīng)濟分類。三塊是指人員經(jīng)費、日常公用經(jīng)費和項目經(jīng)費。在一定的人員編制與工資性收入政策下，人員經(jīng)費是固定成本與不可控成本，而日常公用經(jīng)費與項目經(jīng)費是可控成本。實際工作中應(yīng)將內(nèi)容完整作為規(guī)范部門預(yù)算的前置條件。合理制定日常公用經(jīng)費定額是規(guī)范部門預(yù)算的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，核心是與日常公用經(jīng)費相對應(yīng)的工作任務(wù)的確定。大多數(shù)財政部門在制定日常公用經(jīng)費定額時，往往將注意力集中在定額本身，而對與定額所對應(yīng)的日常工作任務(wù)的劃分則重視不夠，進而與完成特定工作任務(wù)的項目支出相互混淆。

(3)實施項目績效評價是規(guī)范預(yù)算會計的努力目標。項目績效評價是指公共支出項目決策時，必然按照項目績效評價的要求對項目進行全面分析。公共部門的主要任務(wù)是為社會提供公共服務(wù)。由于社會對公共服務(wù)的需求與政府提供公共服務(wù)財力的矛盾的，項目的選擇只能按先急后緩，優(yōu)先安排急需的公共服務(wù)項目。編制項目支出預(yù)算時，堅持以結(jié)果為導(dǎo)向，以項目成本為衡量標準，以項目績效為目標，將分配財政資金與提高預(yù)算績效有機結(jié)合起來。

三是預(yù)算報告的改進。預(yù)算報告是在財政年度結(jié)束時的實際與預(yù)算的比較財務(wù)報表。報告期間實際預(yù)算執(zhí)行情況和該期間預(yù)算的比較時政府受托責(zé)任的組成部分。預(yù)算報告可按兩種方式編制和提供：將法定年度預(yù)算的會計主體按預(yù)算基礎(chǔ)編制收入、支出和基金余額變動表，作為基本財務(wù)報表對外提供；將預(yù)算比較表作為必要的補充信息對外提供?？紤]到我國目前預(yù)算弱化、預(yù)算的核算和報告不充分等，將預(yù)算比較表作為基本財務(wù)報表提供是一種更為可取的辦法。預(yù)算執(zhí)行情況主要通過預(yù)算與實際對比表實現(xiàn)。該表按照與預(yù)算相同的確認基礎(chǔ)來確認實際收支，并與預(yù)算收支相比較。

3.政府財務(wù)會計和預(yù)算會計的協(xié)調(diào)

政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計在履行政府財務(wù)受托責(zé)任時相互補充，盡管研究時分開，但它們是政府會計整體的有機組成部分。兩者通過信息的協(xié)同，實現(xiàn)功能的協(xié)同。兩者協(xié)調(diào)的取向包括會計基礎(chǔ)的協(xié)調(diào)、會計要素的協(xié)調(diào)、會計科目的協(xié)調(diào)和會計報告的協(xié)調(diào)等。

一是會計基礎(chǔ)的協(xié)調(diào)。根據(jù)政府會計的目標，政府會計應(yīng)提供以財政資金收支信息為主，同時提供財務(wù)活動和結(jié)果方面的信息。通常，預(yù)算會計以現(xiàn)金制為基礎(chǔ)，財務(wù)會計以應(yīng)計制為宜，兩者的會計基礎(chǔ)不一致。財務(wù)會計采用現(xiàn)金制時，預(yù)算會計可以采用承諾制+現(xiàn)金制，使用承諾制旨在對預(yù)算的執(zhí)行加以控制，防止預(yù)算超支，而使用現(xiàn)金制旨在反映預(yù)算執(zhí)行的完畢。事實上，如果采用現(xiàn)金制，財務(wù)會計將完全融入到預(yù)算會計之中；財務(wù)會計采用修正現(xiàn)金制時，預(yù)算會計應(yīng)采用承諾制+修正的現(xiàn)金制；財務(wù)會計采用修正應(yīng)計制時，預(yù)算會計應(yīng)采用承諾制+修正的應(yīng)計制；財務(wù)會計采用完全應(yīng)計制時，預(yù)算會計仍應(yīng)采用承諾制+修正的應(yīng)計制，因為預(yù)算資源主要是財務(wù)資源，而完全應(yīng)計制對應(yīng)經(jīng)濟資源流動觀念，預(yù)算會計主要關(guān)注預(yù)算資源的流量，不需要對實物資產(chǎn)加以確認和反映，因此，預(yù)算會計沒必要采用完全應(yīng)計制。為了降低改革成本，大部分會計賬戶可仍采用現(xiàn)金制，期末通過數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換或調(diào)整方法編制部分事項應(yīng)計制的財務(wù)報告；對部分會計事項，例如折舊，采用應(yīng)計制核算。

二是會計要素的協(xié)調(diào)。由于政府財務(wù)會討。和政府預(yù)算會計的基本原理不同，兩者會計要素的設(shè)置也不同。原有預(yù)算會計要素劃分為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類，以提供預(yù)算執(zhí)行情況的會計信息為目標，服務(wù)于政府預(yù)算管理。而政府財務(wù)會計需要提供政府部門所有的公共財務(wù)資源的交易或事項，其會計要素設(shè)置應(yīng)有區(qū)別，它不但關(guān)注資源流量，更關(guān)注資源的存量及其狀態(tài)，而政府預(yù)算會計主要關(guān)注預(yù)算資源流量，對兩者共同部分加以協(xié)調(diào)。