所得稅實施細則精選(九篇)

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第1篇：所得稅實施細則范文

財政部會計司在關于所得稅會計準則征求意見稿的介紹中明確指出，該準則借鑒了《國際會計準則第12號——所得稅》并結合我國的實際情況。而實際上，美國企業(yè)會計準則經歷了一個長時間的發(fā)展過程，對世界各國以及國際會計準則的制定與修訂都產生了深遠的影響。本文擬以美國企業(yè)會計準則的發(fā)展變化為主線，介紹所得稅會計處理方法的選擇過程。由于與所得稅會計相關的內容復雜繁多，本文僅從稅法與會計準則之間的差異以及部分會計處理原則的角度進行分析。

美國會計準則的發(fā)展與變化

美國1913年的《所得稅法》確立了以經營收益作為課稅基礎的原則，但為征稅目的確定的“收益”與為會計目的確定的“收益”往往是不同的，為了保持兩者一致而做出的努力一直可以追溯到20世紀30年代。（注：AccountingTheory：AConceptualandInstitutionalApproach，（4thedition），P446，HarryI.Wolk，MichaelG.Tearney.東北財經大學出版社，大連，1998年4月第1版。）從20世紀50年代初起，由于1954年美國頒布的收入法案允許出于稅法目的，可采用加速折舊方法（如年限總和法），而出于會計目的計算的折舊一般采用直線法，隨之產生了出于會計目的和出于稅法目的而記錄的折舊之間的重大差異。這必然導致稅前會計利潤與應納稅所得額出現(xiàn)差異，因此產生了所得稅會計處理的爭論，爭論的焦點是所得稅的分攤問題。即每期應付所得稅是否應作為所得稅費用直接計入當期損益，或者所得稅也應同其他費用一樣在各期間進行分配？美國會計師協(xié)會中的會計程序委員會1944年的第23號公告是第一個建議對實際發(fā)生的應付所得稅進行分攤的權威性會計公告。1953年的會計研究公告第43號（ARBs43）和1958年的第44號（ARBs44）則確立了所得稅分攤作為財務會計的一條重要原則。（注：AccountingTheory：AConceptualandInstitutionalApproach，（4thedition），P446，HarryI.Wolk，MichaelG.Tearney.東北財經大學出版社，大連，1998年4月第1版。）

1967年，美國會計原則委員會（APB，即美國財務會計準則委員會FASB的前身）了第11號意見書（以下簡稱“APB第11號”），取消了以往在所得稅會計處理中采用的“當期計列法”（即應付稅款法），而采用“全面分攤法（ComprehensiveAllocation）”。APB第11號要求采用遞延所得稅法來核算所得稅，目的是將所得稅費用和當年相關的收入相配比。在全面分攤法下，所有為會計和稅法目的而確認的收入和費用時間性差異對未來所得稅的影響金額，將被確認為遞延項目計入資產負債表，而不管相應項目是否由于相應環(huán)境發(fā)生變化能否轉回。

與全面分攤法對應的是部分分攤法（PartialAllocation），兩者對所得稅的分攤采用不同的原則。這又是一個因美國所得稅法與會計準則對收益確定的不同所帶來的問題。由于稅法采用加速折舊，而會計準則采用直線法，進行所得稅分攤處理，必然會確認遞延所得稅貸項；同時，稅法對于固定資產采用加速折舊，允許企業(yè)抵扣更多的費用，會減少企業(yè)的現(xiàn)金流出，這意味著政府鼓勵固定資產的投資，企業(yè)的固定資產也會隨之增加，這樣會產生新的遞延所得稅貸項，這一類的遞延項目是重復性的項目。當以前的遞延項目轉回時，新的遞延所得稅貸項會將轉回數(shù)抵銷，這樣就不會產生經濟利益的流出，不需要進行跨期分攤。由此可見，遞延所得稅貸項與其他的負債不一樣，到期也不一定償還。因此，部分分攤法的主張者認為重復性的項目不是跨期分攤的對象，只有未來能轉回的遞延項目才需確認和計量；而全面分攤法的主張者認為雖然前后期的時間性差異會抵銷，但只要是時間性差異就會轉回，也就可以分別確認和計量。由于部分分攤法只是假設經濟持續(xù)繁榮，投資不會萎縮，但這一假設并不成立。全面分攤法要求無論是重復性的項目，還是非重復性的項目都需要進行跨期分攤。因此，美國會計準則和國際會計準則在大多數(shù)情況下采用了全面分攤法，部分分攤法并沒有在會計準則中占有支配地位。

APB第11號頒布以后，美國會計原則委員會相繼公布了一些直接闡述所得稅會計的意見、公報和解釋。但是由于其規(guī)定的方法，在理解和應用上都十分困難，導致了各種不同的解釋，從而在實踐中產生很大的分歧。而且處理方法運用成本過高，但并未產生更多的利益，即提供會計信息對會計報表閱讀者來說沒有達到預期的效果，不符合成本效益原則。此外，其過分強調遞延稅款貸項的重要性，不符合會計原則中的有關概念。因此，1982年美國會計原則委員會重新考慮所得稅會計。

1986年，委員會了《所得稅會計征求意見稿》，建議采用資產負債法來對當年和以前年度由企業(yè)經營活動所產生的所得稅的影響進行核算。1987年1月委員會舉行了關于對征求意見稿的聽證會。根據(jù)收到的意見和聽證會上的信息，委員會重新考慮了其在征求意見稿中的建議。1987年12月，F(xiàn)ASB了第96號公告《所得稅會計》，該公告應用于1988年）2月15日以后的財務年度的會計報表。但是由于對所得稅會計的處理原則以及方法仍然存在不同的意見，96號公告后FASB曾三次推遲執(zhí)行時間，并推遲至1992年12月15日以后財務年度的會計報表。1989年3月，F(xiàn)ASB了特別報告《對實行第96號公告所得稅會計的指導》。96號公告后，委員會收到一些要求修改該公告的批評意見，要求改變確認和計量遞延所得稅資產的標準，減少安排未來暫時性差異轉回時間方面的復雜性及考慮有前提的稅收籌劃。1989年3月，委員會開始對96號公告進行修改。1991年6月，委員會了《所得稅會計征求意見稿》，該征求意見稿保留了96號公告中以資產負債法核算和報告所得稅的規(guī)定，但是減少了準則的復雜性并改變了確認和計量所得稅資產的標準，經過征求意見，于1991年10月了109號公告，即修訂后的所得稅會計準則。（注：參見《美國會計準則109——所得稅的會計處理》附錄C：背景信息：《美國財務會計準則（第1-137號）》第1433頁，經濟科學出版社，北京，2002年1月。）新晨

國際會計準則的發(fā)展與變化

1979年7月，國際會計準則委員會了第12號公告《所得稅會計》，要求所得稅會計處理方法采用納稅影響會計法。1985年國際會計準則委員會專門成立了研究課題組，對第12號公告進行修改；1989年1月，國際會計準則委員會了《所得稅會計征求意見稿》（ED33），建議采用收益表債務法進行所得稅會計處理；1994年10月，國際會計準則委員會再次了《所得稅會計征求意見稿》（ED49），該征求意見稿基本上采納了美國109號公告所提出的處理方法，即資產負債表債務法。1996年國際會計委員會正式頒布了修訂后的《國際會計準則第12號——所得稅》，其所采用的方法和原則與再次的ED49提出的要求基本一致。

第2篇：所得稅實施細則范文

《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》（2006年，以下簡稱新準則）與《企業(yè)會計準則——無形資產》（2001年，以下簡稱舊準則）相比，在土地使用權、“商譽”科目、存在投資性房地產處理的規(guī)定上有了重要的改變，新企業(yè)所得稅法在對上述問題的稅務處理上也新舊有別，以下將結合案例進行分析，與讀者朋友交流。

新舊之別

1.無形資產的適用范圍發(fā)生了變化舊準則包括可辨認無形資產和不可辨認無形資產（商譽等），即商譽歸入無形資產，商譽的處理方法與其他無形資產一致。自創(chuàng)商譽并不確認。

新準則不包括不可辨認無形資產，商譽等不再歸入無形資產。并購產生商譽不再要求攤銷，但每年要進行減值測試。自創(chuàng)商譽等依然不確認。

2.投資者投入的無形資產的入賬成本不同舊準則第10條規(guī)定，企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。

新準則取消了以上做法，規(guī)定投資者投入的無形資產的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，應按無形資產的公允價值入賬，所確認初始成本與實收資本或股本之間的差額調整資本公積。

3.增加了延期支付的核算辦法舊準則對購入無形資產延期支付沒有特殊規(guī)定，無論何時付款，仍是按合同規(guī)定的無形資產價值入賬。

新準則認為購入無形資產超過正常信用條件延期支付價款，實質上具有融資性質的，應按所購無形資產購買價款的現(xiàn)值，借記“無形資產”科目，按應支付的金額，貸記“長期應付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。

4.允許部分研究開發(fā)費用資本化舊準則研究與開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用。

新準則對企業(yè)內部研究開發(fā)項目的支出，區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。企業(yè)研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）；開發(fā)階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計入當期損益。

5. 不再限定凈殘值為零舊準則規(guī)定無形資產全額攤銷，不存在凈殘值。

新準則規(guī)定使用壽命有限的無形資產，其殘值應當視為零，但下列情況除外：有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產；可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。另外使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。

此外，舊準則規(guī)定無形資產減值可以轉回，轉回金額不得超過已計提數(shù)。新準則規(guī)定無形資產減值一經計提，不得轉回；新增“累計攤銷”科目，核算企業(yè)對使用壽命有限的無形資產計提的累計攤銷，借記“管理費用”、“其他業(yè)務成本”等科目，貸記“累計攤銷”（舊準則貸記“無形資產”）科目；新增“研發(fā)支出”科目，核算企業(yè)進行研究與開發(fā)無形資產過程中發(fā)生的各項支出。

案例分析

惠民公司是集研發(fā)、生產、銷售為一體的上市公司，2008年發(fā)生的與無形資產有關的業(yè)務如下（適用所得稅稅率為25%，營業(yè)稅率為5%，不考慮其他稅金和附加，單位為萬元）：

1.2008年1月1日新研究開發(fā)項目支出為220萬元（其中研究階段支出20萬元，開發(fā)階段支出200萬元），新研究開發(fā)項目于12月31日達到預定用途。2008年沒扣除研究開發(fā)支出的稅前利潤為500萬元，無其他納稅調整項目，適用所得稅稅率為25%，假設無其他納稅調整事項。

[解析]會計處理 ：

借：研發(fā)支出——費用化支出

20

研發(fā)支出——資本化支出

200

貸：原材料、銀行存款、應付職工薪酬等

220

12月31日新項目達到預定用途的會計處理 ：

借：無形資產

200

管理費用

20

貸：研發(fā)支出——資本化支出

200

研發(fā)支出——費用化支出

20

稅務處理的新舊之別 ：

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三十條： 企業(yè)的下列支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除：

（一）開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用；

（二）安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資。

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十五條：企業(yè)所得稅法第三十條第（一）項所稱研究開發(fā)費用的加計扣除，是指企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。

財政部國家稅務總局《關于企業(yè)技術創(chuàng)新有關企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2006]88號）關于技術開發(fā)費規(guī)定：一個納稅年度實際發(fā)生的下列技術開發(fā)費項目：包括新產品設計費，工藝規(guī)程制定費，設備調整費，原材料和半成品的試制費，技術圖書資料費，未納入國家計劃的中間實驗費，研究機構人員的工資，用于研究開發(fā)的儀器、設備的折舊，委托其他單位和個人進行科研試制的費用，與新產品的試制和技術研究直接相關的其他費用，在按規(guī)定實行100％扣除的基礎上，允許再按當年實際發(fā)生額的50％在企業(yè)所得稅稅前加計扣除。

財稅[2006]88號沒有將研究開發(fā)費用區(qū)分為計入當期損益的和形成無形資產的不同扣除辦法，而是將研發(fā)費在發(fā)生當年全額扣除150%，即2008年應該扣除220×50%=110（萬元）

而按新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十五條規(guī)定：

2008年未形成無形資產計入當期損益的是20萬元，可以扣除數(shù)20×150%=30（萬元）

研究開發(fā)費用形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。即按200×150%=300（萬元）進行攤銷。

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第六十七條：無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。無形資產的攤銷年限不得低于10年。

假設以上無形資產會計與稅法攤銷期都為10年，殘值0，2008稅法上應攤銷額為200×150%÷10=30（萬元）；會計上應攤銷額為200÷10=20（萬元）

會計利潤總額：500-20（費用化支出）-20（資本性支出攤銷額）=460（萬元）

應納稅所得額：500-30（費用化支出）-30（資本性支出攤銷額）=440（萬元）

應納所得稅額：440×25%=110（萬元）

關于無形資產的初始計量 ：

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第六十六條規(guī)定：自行開發(fā)的無形資產，以開發(fā)過程中該資產符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎，但根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十五條：形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。即稅法上自行開發(fā)形成無形資產的部分，由于可以加扣50%，即將來的無形資產可以攤銷的計稅成本為200×150%=300（萬元）。

會計上初始計量的賬面價值為200萬元計稅成本大于賬面價值，形成可抵扣的暫時性差異100萬元，應確認遞延所得稅資產：100× 25%=25（萬元）。

會計處理 ：

借：所得稅費用

85

遞延所得稅資產

25

貸：應交稅費——應交所得稅

110

延伸分析 ：

假設2009年不包括無形資產攤銷的稅前會計利潤為100萬元，所得稅率為25%，無其他納稅調整事項。

會計利潤總額：100-20（資本性支出攤銷額）=80（萬元）

應納稅所得額：100-30（資本性支出攤銷額）=70（萬元）

應納所得稅額：70×25%=17.5（萬元）

2009年應轉回的可抵扣的暫時性差異為10×25%=2.5（萬元）

會計處理 ：

借：所得稅費用

20

貸：應交稅費——應交所得稅 17.5

遞延所得稅資產

2.5

2.2008年1月3日惠民公司購買光明公司a項專利技術，約定采用分期付款方式，從購買當年末開始分五年平均分期付款，每年20萬元，合計100萬元。假定該經濟業(yè)務在銷售成立日支付貨款，只需要支付80萬元即可。

[解析]借：無形資產

80

未確認融資費用

20

貸：長期應付款——光明公司

100

財稅差異 ：

新準則規(guī)定，購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，無形資產的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。無形資產的入賬成本為80萬元。

在稅務處理上，無形資產按取得時的實際支出作為計稅基礎。外購的無形資產，按購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出作為計稅基礎。稅法認可計稅成本為100萬元。

計稅成本100萬元，大于賬面價值80萬元，形成可抵扣的暫時性差異，確認遞延所得稅資產：（100-80）×25%=5（萬元）

借：遞延所得稅資產

5

貸：應交稅費——應交所得稅

5

3. 接上例。假如2009年12月31日，由于與a項專利技術相關的經濟因素發(fā)生不利因素，a項專利技術發(fā)生減值。估計可收回金額為40萬元，賬面價值為75萬元；2010年12月31日，導致a項專利技術在2009年發(fā)生減值的不利因素全部消失。

2011年惠民公司將a項專利技術出售取得收入70萬元，應交營業(yè)稅3.5萬元，累計攤銷16萬元，計提減值準備35萬元。

[解析] 2009年應提減值=75-40=35（萬元）

借：資產減值損失

35

貸：無形資產減值準備

35

2010年雖減值不利因素全部消失，但按新準則規(guī)定，無形資產減值不得轉回。

2011年無形資產出售的會計處理 ：

借：銀行存款

70

累計攤銷

16

無形資產減值準備

35

貸：無形資產

80

應交稅費 ——應交營業(yè)稅

3.5

營業(yè)外收入一處理非流動資產利得 37.5

4.2008年1月1日，惠民公司用銀行存款購土地使用權100萬元，并在該土地上建造廠房發(fā)生相關費用150萬元，假設該工程已完工并達到預定可使用狀態(tài)。土地使用權的使用年限為50年，該廠房的使用年限為20年，都無殘值，并都按直線法計提折舊。

會計處理 ：

支付地價款

借：無形資產 100

貸：銀行存款 100

在土地上建廠房

借：在建工程 150

貸：工程物資等 150

廠方達到預定可使用狀態(tài)

借：固定資產 150

貸：在建工程 150

每年攤銷的土地使用權和廠房

借：管理費用 2

制造費用 7.5

貸：累計攤銷 2

累計折舊 7.5

延伸分析 ：

假如房產稅按扣除房產原值的25%計算。

新準則下每年應繳的房產稅：150×（1－25%）×1.2%=1.35（萬元）

舊會計制度下每年應繳的房產稅：（100+150）×（1－25%）×1.2%=2.25（萬元）

使用新準則年計征房產稅少繳2.25－1.35=0.9（萬元）

實務中應注意的相關問題根據(jù)《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產》的規(guī)定，投資性房地產，是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產。根據(jù)以上特征，對于已出租的土地使用權，持有并準備增值后轉讓的土地使用權應該作為投資性房地產處理，而不能作為無形資產處理。作為投資性房地產處理的土地使用權有兩種計量模式：成本模式和公允價值計量模式。

例如，惠民公司將其商業(yè)繁華地段土地出租，租賃期開始日為2008年1月1日，租期三年，由于該地段處于商業(yè)區(qū)，房地產交易活躍，能夠從市場上取得同類或類似土地使用權的相關信息。假設惠民公司對出租的土地采用公允價值計量模式，公允價值為350萬元，土地使用權原價為500萬元，已累計攤銷200萬元。假設每年租金32萬元，不考慮城建稅及教育費附加，單位為萬元。

2008年1月1日的會計處理 ：

借：投資性房地產——土地使用權（成本） 350

累計攤銷

200

貸：無形資產

500

公允價值變動損益

50

有關租金的相關處理 ：

借：銀行存款

32

貸：其他業(yè)務收入

32

借：其他業(yè)務成本

1.6

貸：應交稅費—應交營業(yè)稅

1.6

有關無形資產新舊銜接的問題

1.關于土地使用權。

對首次執(zhí)行日之前已計入在建工程和固定資產的土地使用權，符合新準則《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》的規(guī)定應當單獨確認為無形資產的，首次執(zhí)行日應當進行重新分類，將歸屬于土地使用權的部分從原資產賬面價值中分離，作為土地使用權的認定成本，按照《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》的規(guī)定處理。

2.關于“商譽”科目。

原制度中商譽項目在“無形資產”科目中核算，新準則增設了“商譽”科目，并且核算內容和核算方法有所改變。調賬時對于同一控制下企業(yè)合并，原已確認商譽的攤余價值應全額從“無形資產”科目中沖銷，并相應調整“盈余公積”和“年初未分配利潤”科目金額。

對于非同一控制下企業(yè)合并，原已確認商譽的攤余價值應從“無形資產”科目轉入“商譽”科目；原合并合同或協(xié)議中約定根據(jù)未來事項的發(fā)生對合并成本進行調整的，如果首次執(zhí)行日預計未來事項很可能發(fā)生并對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，應當按照該影響金額調整已確認商譽的賬面價值；首次執(zhí)行日，還應對商譽進行減值測試，發(fā)生減值的，則以計提減值準備后的金額確認。

第3篇：所得稅實施細則范文

【關鍵詞】 視同銷售 會計處理 會計準則 稅法

視同銷售是指在會計上不作為銷售核算，而在稅收上作為銷售，確認收入計繳稅金的商品或勞務的轉移行為。由于貨物（指有形動產，下同）視同銷售在《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》中都有明確規(guī)定，而新《企業(yè)會計準則》中只有是否確認為收入的問題，對視同銷售無明確規(guī)定；同時又由于稅法中的增值稅暫行條例實施細則與企業(yè)企業(yè)所得稅法實施條例下的視同銷售的規(guī)定并不完全一致，因此，貨物視同銷售的會計處理令許多會計人員傷透腦筋。本文擬通過對稅法與會計準則的詳細解讀，對如何做好貨物視同銷售業(yè)務的會計處理作一探討。

一、理清增值稅關于視同銷售的相關規(guī)定

1、認定依據(jù)

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條規(guī)定，單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：將貨物交付其他單位或者個人代銷；銷售代銷貨物；設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。

2、計稅銷售額確定依據(jù)

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定，納稅人有本細則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）。屬于應征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應加計消費稅額。公式中的成本是指銷售自產貨物的為實際生產成本，銷售外購貨物的為實際采購成本。公式中的成本利潤率由國家稅務總局確定。

二、理清企業(yè)所得稅關于視同銷售的相關規(guī)定

1、認定依據(jù)

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。

《國家稅務總局關于企業(yè)處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規(guī)定，企業(yè)將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發(fā)生改變而不屬于內部處置資產，應按規(guī)定視同銷售確定收入：用于市場推廣或銷售；用于交際應酬；用于職工獎勵或福利；用于股息分配；用于對外捐贈；其他改變資產所有權屬的用途。

2、計稅銷售額確定依據(jù)

《國家稅務總局關于企業(yè)處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時，屬于企業(yè)自制的資產，應按企業(yè)同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。

三、理清企業(yè)會計準則關于銷售收入確認的相關規(guī)定

《企業(yè)會計準則第14號――收入》中規(guī)定了銷售收入確認的五個條件：企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。

四、理清兩稅間視同銷售規(guī)定的異同

由上可見，增值稅暫行條例實施細則與企業(yè)企業(yè)所得稅法實施條例下的視同銷售的規(guī)定并不完全相同。

1、認定依據(jù)不一致

判斷企業(yè)所得稅視同銷售主要考慮貨物的所有權屬。現(xiàn)行企業(yè)所得稅法采用的是法人所得稅的模式，對于貨物在統(tǒng)一法人實體內部之間的轉移，沒有改變資產所有權屬的，不需要視同銷售，比如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為銷售處理，除此之外須作為所得稅的視同銷售處理。

而判斷增值稅視同銷售主要考慮貨物貨物是自產、委托加工的還是外購的。假如將自產或者委托加工收回的貨物用于在建工程、職工福利、個人消費等非生產性用途，為視同銷售行；但貨物若是外購貨物，則是進項稅額不得抵扣的行為，需要將進項稅額轉出。假如將貨物用于投資、捐贈、利潤分配等，則無論貨物是自產、委托加工的還是外購的，均為增值稅的視同銷售行為。

由此可見，增值稅的視同銷售并不必然導致企業(yè)所得稅的視同銷售，有時兩稅關于視同銷售的認定是一致的，而有時增值稅認定為視同銷售行為的企業(yè)所得稅卻不認定為視同銷售，有時增值稅不認定為視同銷售行為的而企業(yè)所得稅卻認定是視同銷售，需要認真區(qū)分。

2、計稅銷售額確定依據(jù)不一致

對于貨物視同銷售的計稅價格，企業(yè)所得稅中區(qū)分了自制與外購兩種情況，而增值稅不論自制與外購，計稅價格的確定方法一樣。企業(yè)所得稅中自制的商品按企業(yè)同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入，此規(guī)定與增值稅基本一致，但不如增值稅的具體，在實際操作時，自制商品視同銷售，應參照增值稅的計稅價格，以保持二者稅基上計量的一致性。

五、依稅法與會計準則的銷售收入認定差異進行會計處理

對照《企業(yè)會計準則》銷售收入確認的五個條件，本文就常見的貨物視同銷售業(yè)務如何進行會計處理作如下分析。

第一，將自產、委托加工貨物用于職工個人消費、交際應酬消費、投資和分配給股東或者投資者的，此類業(yè)務因能產生可準確計量的經濟利益的流入，且貨物所有權屬發(fā)生轉移，所以在會計、增值稅和企業(yè)所得稅上均應作為視同銷售貨物處理，會計分錄如下：

借：應付職工薪酬――非貨幣利（收入+銷項稅額）

管理費用――業(yè)務招待費（收入+銷項稅額）

長期股權投資等（收入+銷項稅額）

應付股利（收入+銷項稅額）

貸：主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入（同類不含增值稅價格或組價）

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）

（同類不含增值稅價格或組價×增值稅稅率）

結轉成本：

借：主營業(yè)務成本或其他業(yè)務成本（賬面成本）

貸：庫存商品或原材料等（賬面成本）

例：某生產企業(yè)（一般納稅人）2011年9月將一批自制產品以福利形式分給本企業(yè)職工，該批產品賬面成本150000元，同類市場價格200000元（不含稅），適用的增值稅稅率為17%。則企業(yè)的會計分錄處理為：

借：應付職工薪酬――非貨幣利 234000

貸：主營業(yè)務收入 200000

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 34000

借：主營業(yè)務成本 150000

貸：庫存商品 150000

第二，將自產、委托加工貨物用于非增值稅應稅項目、用于職工集體福利，此類業(yè)務因貨物所有權屬沒有發(fā)生轉移，所以在會計和企業(yè)所得稅上均不作為視同銷售貨物處理，但在增值稅上應作為視同銷售貨物處理，會計分錄如下：

借：在建工程（成本+銷項稅額）

應付職工薪酬――非貨幣利（成本+銷項稅額）

貸：庫存商品等（賬面成本）

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）（同類不含增值稅價格或組價×增值稅率）

例：某鋼材生產企業(yè)（一般納稅人）2011年9月將一批自制產品用于本企業(yè)廠房建設，該批產品賬面成本800000元，同類市場價格1000000元(不含稅)，適用的增值稅稅率為17%。則企業(yè)的會計分錄處理為：

借：在建工程――XX廠房工程 917000

貸：庫存商品 800000

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 170000

第三，將自產、委托加工、外購貨物無償贈送他人（與企業(yè)經營無關），此類業(yè)務貨物所有權屬發(fā)生轉移，在增值稅和企業(yè)所得稅上均作為視同銷售貨物處理，但因相關經濟利益不能流入企業(yè)，在會計上不確認收入，會計分錄如下：

借：營業(yè)外支出――捐贈支出（成本+銷項稅額）

貸：庫存商品等

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）（同類不含增值稅價格或組價×增值稅率）

同時，年度企業(yè)所得稅匯算申報時要確認該筆業(yè)務視同銷售收入、視同銷售成本及按稅法確認的捐贈支出額（收入+銷項稅額）。

例：某生產企業(yè)（一般納稅人）2011年9月將一批自制產品通過希望工程基金會捐贈給某學校，該批產品賬面成本20000元，同類市場價格30000元(不含稅)，適用的增值稅稅率為17%。則企業(yè)的會計分錄處理為：

借：營業(yè)外支出――捐贈支出 25100

貸：庫存商品 20000

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 5100

同時，進行2011年度企業(yè)所得稅匯算申報時要確認該筆業(yè)務視同銷售收入30000元、視同銷售成本20000元及按稅法確認的捐贈支出額35100元。

第四，將外購貨物用于職工個人消費，此類業(yè)務雖貨物所有權屬發(fā)生轉移，但未增加企業(yè)所有者權益，所以在會計和增值稅上不確認視同銷售，但企業(yè)所得稅上應作為視同銷售貨物處理，會計分錄如下：

借：應付職工薪酬――非貨幣利（成本+進項稅額轉出）

貸：庫存商品或原材料等（賬面成本）

應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）

同時，年度企業(yè)所得稅匯算申報時要按其購入時價格確認該筆業(yè)務視同銷售收入、視同銷售成本。

第五，將外購貨物用于非增值稅應稅項目（如自產產品用于在建工程），此類業(yè)務因貨物所有權屬沒有發(fā)生轉移，在會計、增值稅和企業(yè)所得稅上均不作為視同銷售貨物處理，會計分錄如下：

借：在建工程

貸：庫存商品或原材料等（賬面成本）

應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）

總之，從以上視同銷售業(yè)務會計處理方法可以看出，企業(yè)會計人員要做好貨物視同銷售業(yè)務的會計處理，就必須對企業(yè)會計準則、增值稅暫行條例實施細則與企業(yè)所得稅法實施條例三者對視同銷售認定存在差異進行仔細區(qū)分。

【參考文獻】

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[3] 蘇春林：納稅實務[M].清華大學出版社，2010.

[4] 蓋地：企業(yè)所得稅納稅實務指引[M].經濟科學出版社，2010.

第4篇：所得稅實施細則范文

一、定義和分類

（一）會計規(guī)范

《企業(yè)會計準則一無形資產準則》（以下簡稱《無形資產準則》）規(guī)定：無形資產是指企業(yè)為生產商品、提供勞務、出租給他人，或為管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產。

無形資產分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產?？杀嬲J無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等；不可辨認無形資產是指商譽。

（二）稅法規(guī)定

《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》規(guī)定：無形資產是指納稅人長期使用但沒有實物形態(tài)的資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。

（三）差異比較

從上面的論述中我們可以看出，會計對無形資產的定義除了稅法規(guī)定提到的長期和沒有實物形態(tài)外，還強調了其使用目的，是具有經濟價值的一種資產。對無形資產的分類，會計按照是否能單獨辨認，分為可辨認與不可辨認的無形資產，而稅法未予以區(qū)分。在無形資產的種類中，稅法未提到特許權，但是從實踐來看，稅法也是承認特許權的，即兩者在無形資產的種類上是一致的，沒有什么區(qū)別。

二、確認

（一）會計規(guī)范

《無形資產準則》規(guī)定，無形資產在滿足以下兩個條件時，企業(yè)才能加以確認：（1）該資產產生的經濟利益很可能流入企業(yè)；（2）該資產的成本能夠可靠地計量。也就是說，某個項目要確認為無形資產，首先必須符合無形資產的定義，其次還要符合以上兩項條件。企業(yè)應能夠控制無形資產所產生的經濟利益。對自創(chuàng)商譽《無形資產準則》規(guī)定不能加以確認。

《企業(yè)兼并有關會計處理問題暫行規(guī)定》（1997財會字第30號）規(guī)定企業(yè)外購商譽，應以購入某企業(yè)時所支付的全部價款和該企業(yè)全部凈資產的公允價值之差作為“無形資產——商譽”的入賬價值。

《企業(yè)會計制度》規(guī)定只是作為電腦必不可少的附件購入的，金額相對較小的軟件，就不必單獨核算；但如果是連同一組電腦購入、金額也相對較大的管理系統(tǒng)軟件，則應單獨核算。

《企業(yè)會計制度》規(guī)定企業(yè)購入的土地使用權，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權，按照實際支付的價款確認為無形資產。

（二）稅法規(guī)定

《內資所得稅實施細則》對無形資產的確認原則未做出具體的規(guī)定，但《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第24條規(guī)定自創(chuàng)或外購的商譽不得攤銷費用，即稅法對自創(chuàng)或外購的商譽是不予以確認。

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第30條規(guī)定納稅人購買計算機硬件所附帶的軟件，未單獨計價的，應并入計算機硬件作為固定資產管理；單獨計價的軟件，應作為無形資產管理。

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第29條規(guī)定納稅人為取得土地使用權支付給國家或其他納稅人的土地出讓款應作為無形資產管理。

（三）差異比較

稅法不僅規(guī)定對自創(chuàng)商譽不能確認，還對外購商譽也不予以確認。

對軟件的核算，會計上主要是根據(jù)其重要性原則來確定是否作為無形資產單獨核算，而稅法是根據(jù)其是否單獨計價來確定是否作為無形資產單獨核算。

三、初始計量

（一）對自行開發(fā)無形資產的計量

《無形資產準則》規(guī)定自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用；應于發(fā)生時確認為當期費用。已經計入各期費用的研究與開發(fā)費用，在該項無形資產獲得成功并依法申請取得權利時，也不得再將原已計入費用的研究與開發(fā)費用資本化。

《內資所得稅實施細則》規(guī)定企業(yè)自行開發(fā)并且依法申請取得的無形資產，按照開發(fā)過程中實際支出計價；《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第34條規(guī)定為購置、建造和生產無形資產而發(fā)生的借款，在有關資產構建期間發(fā)生的借款費用，應作為資本性支出計入無形資產的成本；無形資產交付使用后發(fā)生的借款費用，可在發(fā)生當期扣除。納稅人借款未指明用途的，其借款費用應按經營性活動和資本性支出所占用資金的比例，合理計算應計入無形資產的借款費用。

在這里主要存在兩個方面差異：（1）會計只將開發(fā)成功的無形資產的注冊費、律師費作為無形資產的入賬價值，而稅法是將開發(fā)成功的無形資產所發(fā)生的全部支出作為無形資產的入賬價值；（2）會計上無形資產是不允許將借款費用資本化的，而稅法上規(guī)定了一些借款費用是應資本化，計入無形資產的入賬價值中。

（二）對投資者投入的無形資產的計量

《無形資產準則》投資者投入的無形資產，應以投資各方確認的價值作為入賬價值；但企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。

《內資所得稅實施細則》第32條規(guī)定投資者作為資本金或者合作條件投入的無形資產，按照評估確認或者合同、協(xié)議約定的金額計價。

這里的差異主要在企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產時，會計以無形資產在投資方的賬面價值作為無形資產的入賬價值，而稅法上仍然按照評估價或者協(xié)議價。

（三）對外購的無形資產計量的不同

《無形資產準則》外購的無形資產應按實際支付的價款作為入賬價值。

《內資所得稅實施細則》第32條規(guī)定購入的無形資產，按照實際支付的價款計價。

從兩者的規(guī)定來看，在此種情況下，兩者的處理是一致的。

（四）對以非貨幣易或債務重組方式取得的無形資產計量的不同《企業(yè)會計制度》規(guī)定對以非貨幣易或債務重組方式取得的無形資產應以換出資產或應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費確定，如涉及補價，應在此基礎上按規(guī)定調整。

國家稅務總局的《關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)2000118號）和《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》（國家稅務總局令6號）分別規(guī)定以非貨幣易或債務重組方式取得的無形資產，按換出資產或換入無形資產的公允價值加上應支付的相關稅費確定，如涉及補價，應在此基礎上按規(guī)定調整。

這里主要的區(qū)別是會計上是在賬面價值基礎上來確認入賬價值，而稅務是在公允價值的基礎上來確認入賬價值。

（五）對接受捐贈無形資產計量的不同

《企業(yè)會計制度》規(guī)定接受捐贈的無形資產，其入賬價值應分別以下情況確定：（1）捐贈方提供了有關憑據(jù)的，按憑據(jù)上標明的金額加上應支付的相關稅費確定；（2）捐贈方沒有提供有關憑據(jù)的，按如下順序確定：同類或類似無形資產存在活躍市場的，應參照同類或類似無形資產的市場價格估計的金額，加上應支付的相關稅費確定；同類或類似無形資產不存在活躍市場的，按該接受捐贈的無形資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定。

《內資所得稅實施細則》第32條規(guī)定接受捐贈的無形資產，按照發(fā)票賬單所列金額或者同類無形資產的市價計價。

從這里我們可以看出兩者在計量上基本相同，只是在如不存在同類無形資產的情況下，稅務上如何處理不明確。

四、后續(xù)支出

（一）會計規(guī)定

《無形資產準則》規(guī)定無形資產在確認后發(fā)生的支出，應在發(fā)生時確認為當期費用。

（二）稅法規(guī)定

對后續(xù)支出在什么情況下，應該資本化，什么情況下應該費用化，稅法上未有明確規(guī)定。

（三）差異比較

會計對無形資產的后續(xù)支出給出明確的規(guī)定，即只能費用化，而稅法上并沒有相應的規(guī)定，建議稅法今后能夠予以明確，在未以明確的情況下，為了簡化工作，建議稅法與會計規(guī)定保持一致，即當期費用化，其實這也被大多數(shù)實踐工作者所認同。

五、攤銷

（一）會計規(guī)定

《無形資產準則》規(guī)定，無形資產的成本應自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷。

如果預計使用年限超過了相關合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無形資產的攤銷年限按如下原則確定：（1）合同規(guī)定了受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應超過受益年限；（2）合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應超過有效年限；（3）合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應受益年限與有效年限兩者之中較短者。

如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應超過10年。

《企業(yè)會計制度》規(guī)定企業(yè)購入的土地使用權，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權，按照實際支付的價款確認為無形資產，并按會計制度的規(guī)定進行攤銷。待該項土地開發(fā)時再將其賬面價值轉入相關在建工程（房地產開發(fā)企業(yè)將土地使用權賬面價值轉入開發(fā)成本）。

（二）稅法規(guī)定

《內資所得稅實施細則》第33條規(guī)定：無形資產應當采用直線法攤銷。

受讓或投資的無形資產，法律和合同或者企業(yè)申請書分別規(guī)定有效期限和受益期限的，按法定有效期限與合同或企業(yè)申請書中規(guī)定的受益年限孰短原則攤銷；法律沒有規(guī)定使用年限的，按照合同或者企業(yè)申請書的受益年限攤銷；法律和合同或者企業(yè)申請書沒有規(guī)定使用年限的，或者自行開發(fā)的無形資產，攤銷年限不得少于10年。

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第28條規(guī)定納稅人自行研制開發(fā)無形資產，應對研究開發(fā)費用進行準確歸集，凡在發(fā)生時已作為研究開發(fā)費用直接扣除的，該項無形資產時，不得再分期攤銷。

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第29條規(guī)定納稅人為取得土地使用權支付給國家或其他納稅人的土地出讓款應作為無形資產管理，并在不短于合同規(guī)定的使用期間內平均攤銷。財政部、國家稅務總局《關于企業(yè)資產評估增值有關所得稅處理問題的通知》（財稅字199777號）規(guī)定企業(yè)進行股份制改造發(fā)生的資產評估增值，可以調整賬面價值并計算攤銷，但計算應納稅所得額時不得扣除。

（三）差異比較

在無形資產的攤銷上存在較多的差異，主要有：

（1）在外購商譽攤銷的處理上，會計上是按照制度規(guī)定期限進行攤銷；對自創(chuàng)商譽，會計由于不予以確認，故不存在攤銷問題。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》第24條規(guī)定自創(chuàng)或外購的商譽不得攤銷費用。

（2）《企業(yè)會計制度》規(guī)定企業(yè)接受捐贈的無形資產，應當按照確定的無形資產入賬價值，預計使用年限，按直線法進行攤銷，而《扣除辦法》第25條規(guī)定接受捐贈的無形資產不得計提折舊或攤銷，但《國稅發(fā)200345號》對《扣除辦法》此條規(guī)定已作了修改，新規(guī)定為企業(yè)接受捐贈的存貨，固定資產，無形資產和投資等在經營中使用或將來銷售處置時，可按稅法規(guī)定結轉存貨銷售成本，投資轉讓成本或扣除折舊，無形資產攤銷額。這樣，會計處理和稅務處理上就保持了一致。（在這條上外資稅務處理上以前就可以攤銷并可以扣除）

（3）會計上可以對股份制改造評估增值的無形資產進行調整賬面價值并計算分期攤銷，而稅法上并不允許按調增后的無形資產的賬面價值來分期攤銷。

（4）在攤銷的方法上，會計與稅法規(guī)定是一致的，都堅持直線法。在凈殘值問題上，會計與稅法都是假定凈殘值為零。

（5）在無形資產的攤銷開始日期上，會計明確規(guī)定應在取得當月就開始攤銷，而稅法并未見有明確規(guī)定。筆者認為，為了堅持“效率優(yōu)先”原則，減輕納稅人的調整負擔，稅法在無形資產的攤銷開始日期，應保持與會計一致。

（6）在攤銷年限上，當合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定受益年限，會計上規(guī)定攤銷年限不應超過10年，而《內資所得稅實施細則》規(guī)定攤銷年限不得少于10年。

（7）對土地使用權的攤銷，會計與稅法上存在較大差異，主要表現(xiàn)：在在建工程期間會計對土地使用權不進行攤銷，而稅法上仍需攤銷；當企業(yè)剩余經營期限短于土地使用權期限時，會計上是按照剩余經營期限還是按照土地使用權期限來進行攤銷未有明確規(guī)定，存在爭議，而稅法上是明確應按土地使用權期限來攤銷的。

六、減值

（一）會計規(guī)定

如果無形資產將來為企業(yè)創(chuàng)造的經濟利益還不足以補償無形資產成本（或攤余成本），則說明無形資產發(fā)生了減值。具體表現(xiàn)為無形資產的賬面價值超過了其可收回金額。

《無形資產準則》規(guī)定，企業(yè)應定期對無形資產的賬面價值進行檢查，至少于每年年末檢查一次。其中，“定期”通常指每隔一年、半年或季度，具體由企業(yè)根據(jù)不同的要求作出選擇。但是，任何企業(yè)都至少應于每年年末對無形資產的賬面價值進行檢查。在檢查時，如果發(fā)現(xiàn)以下情況，則應對無形資產的可收回金額進行估計，并將該無形資產的賬面價值超過可收回金額的部分確認為減值準備：（1）該無形資產已被其他新技術等所替代，使其為企業(yè)創(chuàng)造經濟利益的能力受到重大不利影響；（2）該無形資產的市價在當期大幅下跌，并在剩余攤銷年限內可能不會回升；（3）其他足以表明該無形資產的賬面價值已超過可收回金額的情形。

以前期間導致無形資產發(fā)生減值的跡象，可能在報告當期全部消失或部分消失。《無形資產準則》規(guī)定，只有在這種情況出現(xiàn)時，企業(yè)才能將以前年度已確認的減值損失予以全部或部分轉回；同時，轉回的金額不得超過已計提的減值準備的賬面余額。

（二）稅法規(guī)定

《國稅發(fā)200345號》規(guī)定企業(yè)所得稅稅前允許扣除的項目，原則上必須遵守真實發(fā)生的據(jù)實扣除原則，除國家稅收規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財務會計制度等規(guī)定提取的任何形式的準備金不得在稅前扣除。企業(yè)已提取減值、跌價或壞賬準備的資產，如申報納稅時已調增應納稅所得，因價值恢復有關資產而沖銷的準備應允許企業(yè)作相反的納稅調整。上述資產中的固定資產可按提取準備前的賬面價值確定可扣除的折舊額。

（三）差異比較

從這兩者的規(guī)定我們可以看出，會計與稅務處理的區(qū)別在于會計上可以計提減值準備，而稅務上不允許，因為會計上允許計提減值準備，因而會計上對計提減值準備后的攤銷應按扣除減值準備后的價值重新計算每年攤銷額，而稅務因為不允許計提減值準備，故稅務上攤銷數(shù)與以前相同，如價值恢復，會計上又應重新計算，而稅務上仍是一樣。

七、處置和報廢

（一）無形資產出售

《無形資產準則》規(guī)定企業(yè)發(fā)生無形資產出售、轉讓時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的差額計入當期損益，作為利得或損失。而稅務上也是如此，但由于會計上的賬面價值與稅務上的賬面價值由于攤銷的不同以及提取減值準備的原因，兩者之間可能會存在差異。在非貨幣易或債務重組業(yè)務中時，會計上并不確認損益，而稅法上是要視同銷售的，按公允價值來計算確認無形資產出售轉讓收益。

（二）無形資產出租

《企業(yè)會計制度》規(guī)定無形資產出租時，應按有關的合同協(xié)議規(guī)定的收費時間和方法確認。不同的使用費收入，其收費的時間和方法不同。如果合同規(guī)定使用費一次性支付，而且無需提供后期服務的，應視同該資產的銷售一次性確認收入；如果提供后期服務的，應在合同規(guī)定的有效期內分期確認收入。在確認收入時，當然應該符合《企業(yè)會計準則一收入》的收入確認標準。

稅法對無形資產使用費收入沒有明確的規(guī)定，但是我們是否可以參照《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干業(yè)務問題的通知》（國稅發(fā)1997191號）文件對租賃費的規(guī)定：納稅人超過一年以上租賃期，一次收取的租賃費，出租方應按合同約定的租賃期分期計算收入，承租方應相應分期攤銷租賃費。即稅法并不區(qū)分是否提供后續(xù)服務，一律按照使用期分期確認收入的。筆者認為固定資產出租與無形資產出租的經濟性質是相同的，因而雖然這個文件只是針對固定資產租賃制定的，但其精神實質是適合無形資產出租的。

（三）無形資產轉銷

《無形資產準則》對此作了規(guī)定，即，如果無形資產預期不能為企業(yè)帶來經濟利益，從而不再符合無形資產的定義，則應將其轉銷。同時指出，企業(yè)在判斷某項無形資產是否預期不能為企業(yè)帶來經濟利益時，應實施判斷。判斷時應關注的方面主要有：（1）該無形資產是否已被其他新技術等所替代，且已不能為企業(yè)帶來經濟利益；（2）該無形資產是否不再受法律的保護，且不能給企業(yè)帶來經濟利益?！镀髽I(yè)會計制度》除以上兩條判斷標準后，還加上了一條；（3）其他足以證明某項無形資產已經喪失了使用價值和轉讓價值的情形。

在《國稅發(fā)200345號》以前，稅法上對于無形資產的轉銷并無具體規(guī)定。在《國稅發(fā)200345號》文件中對無形資產的轉銷的條件進行了詳細的規(guī)定：企業(yè)的各項資產當有確鑿證據(jù)證明已發(fā)生永久或實質性損害時，扣除變價收入、可收回的金額以及責任和保險賠償后，應確認為財產損失。當無形資產存在以下一項或若干情況時，應當視為永久或實質性損害：（1）已被其他新技術所替代，并且已無使用價值和轉讓價值的無形資產；（2）已超過法律保護期限，并且已不能為企業(yè)帶來經濟利益的無形資產；（3）其他足以證明已經喪失使用價值和轉讓價值的無形資產。此文后會計與稅法對無形資產的轉銷的規(guī)定是一致的。

八、披露

（一）會計規(guī)定

《無形資產準則》規(guī)定，企業(yè)應當披露下列與無形資產有關的信息：（1）各類無形資產的攤銷年限；（2）各類無形資產當期期初和期末余額、變動情況及其原因；（3）當期確認的無形資產減值準備?？紤]到土地使用權的特殊性，《無形資產準則》還要求企業(yè)披露土地使用權的取得方式和取得成本。

第5篇：所得稅實施細則范文

[關鍵詞] 所得稅；增值稅；在建工程

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2013 . 18. 013

[中圖分類號] F233 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2013）18- 0019- 02

2008年新企業(yè)所得稅法和2009年新增值稅暫行條例頒布實施后，企業(yè)領用自產或外購貨物用于在建工程需要根據(jù)不同情況進行相應的會計與稅務處理。企業(yè)會計準則、新企業(yè)所得稅法和新增值稅暫行條例三者之間對此問題的處理既有相同之處，也有不同之處，企業(yè)財務人員在遇到實際問題時往往難以準確把握，本文擬對此業(yè)務進行深入探析。

1 相關規(guī)定分析

《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》規(guī)定，企業(yè)領用工程物資、原材料或庫存商品建造固定資產，不確認收入，而應按其實際成本轉入所建工程成本。筆者認為，這樣規(guī)定的原因在于，企業(yè)領用自產或外購的貨物用于本企業(yè)在建工程，貨物并未流出企業(yè)，其所有權未發(fā)生變化，企業(yè)也并未獲得直接的經濟利益，風險也沒有轉移，因此不符合收入確認的條件，不做收入處理，直接按成本結轉即可。

新增值稅暫行條例及其實施細則規(guī)定，企業(yè)將外購貨物用于不動產在建工程，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣（已經抵扣的做進項稅額轉出處理）；企業(yè)將外購貨物用于動產在建工程，其進項稅額允許抵扣；企業(yè)將自產貨物用于不動產在建工程，應做視同銷售處理，計算繳納增值稅；企業(yè)將自產貨物用于動產在建工程，不再做視同銷售處理，無需計算繳納增值稅（這點與原增值稅暫行條例不同）。筆者認為，可以這樣理解上述規(guī)定：2009年新增值稅暫行條例頒布實施后，增值稅已經從生產型改為消費型，企業(yè)外購動產設備可以抵扣增值稅，外購貨物用于動產在建工程，其進項稅額也就應當允許抵扣，自產貨物用于動產在建工程，也無需再做視同銷售處理，無需計算繳納增值稅，這樣才能實現(xiàn)外購動產設備與自建動產設備的稅負平衡。但企業(yè)將自產或外購貨物用于不動產在建工程，屬于非應稅項目，仍應計算繳納增值稅。

第6篇：所得稅實施細則范文

第二條本辦法適用于依法進行個人所得稅代扣代繳的所有扣繳義務人。

本條所稱扣繳義務人是指支付個人所得的單位或者個人。

第三條扣繳義務人向個人支付《個人所得稅法》第二條規(guī)定的應稅收入時，應向主管稅務機關報送支付個人收入的明細資料，但向個人支付下列應稅所得除外。

（一）個體工商戶的生產、經營所得；

（二）對企事業(yè)單位的承包經營、承租經營所得；

（三）儲蓄機構向儲戶支付的儲蓄存款利息所得；

（四）證券兌付機構向企業(yè)債券持有人兌付的企業(yè)債券利息所得；

（五）股份制企業(yè)通過中國證券登記結算公司**分公司向股民支付的股息、紅利所得；

（六）稅法和國家稅務總局規(guī)定的其他由指定機構統(tǒng)一代扣代繳的應稅所得。

第四條扣繳義務人實施個人所得稅明細申報，可采用以下申報方式：

（一）網(wǎng)上電子申報方式?？劾U義務人將納稅義務人的有關扣繳信息通過電子申報網(wǎng)絡，向主管稅務機關辦理個人所得稅納稅申報。

（二）軟盤申報方式?？劾U義務人向主管稅務機關報送附有納稅義務人有關扣繳信息的盤片，實施個人所得稅納稅申報。

（三）紙質申報方式?？劾U義務人向主管稅務機關報送紙質申報資料，由稅務機關征收管理部門將有關扣繳信息輸入申報軟件系統(tǒng)，實施個人所得稅納稅申報。

第五條無論采用第四條所列何種申報方式，扣繳義務人須向主管稅務機關報送《扣繳個人所得稅報告表》、《扣繳個人所得稅申報表附表》和《個人基本信息表》。

第六條扣繳義務人每月代扣代收的稅款，應在規(guī)定期限將稅款解繳入庫。

第七條實行代扣代繳個人所得稅明細申報后，由主管稅務機關為納稅義務人定期提供一聯(lián)式的《中華人民共和國個人所得稅完稅證明》（以下簡稱《完稅證明》）。

主管稅務機關應當于年度終了后的3個月內，根據(jù)系統(tǒng)內掌握的扣繳義務人明細申報信息和其他涉稅信息，為每一個納稅義務人按其實際繳納的個人所得稅額匯總數(shù)據(jù)提供《完稅證明》。

第八條納稅義務人因特殊需要要求取得《完稅證明》的，可攜本人有效身份證件，向主管稅務機關的征收部門申請開具相應期間實際繳納個人所得稅的《完稅證明》。

第九條對辦理注銷稅務登記的扣繳義務人，在辦理完畢全部注銷手續(xù)時，由主管稅務機關為該扣繳單位的納稅義務人開具《完稅證明》。

第十條因扣繳義務人出錯造成納稅人多繳稅款的，主管稅務機關可按照《征管法》第五十一條規(guī)定進行處理。

第十一條扣繳義務人不按規(guī)定報送代扣代繳報告表和有關資料的，主管稅務機關可按照《征管法》第六十二條規(guī)定予以處罰。

第十二條扣繳義務人為納稅義務人隱匿應納稅所得，不繳或少繳已扣、已收稅款的，主管稅務機關可按照《征管法》第六十三條規(guī)定予以處罰

第十三條扣繳義務人編造虛假計稅依據(jù)的，主管稅務機關可按照《征管法》第六十四條規(guī)定予以處罰。

第十四條扣繳義務人要確定專人領取《完稅證明》，并將《完稅證明》準確、安全地送達納稅義務人。

納稅義務人沒有收到《完稅證明》，或者發(fā)生《完稅證明》遺失的，可向主管稅務機關申請補開具相應期間實際繳納個人所得稅的《完稅證明》。

第十五條稅務機關及其工作人員未按照《征管法》及其實施細則的規(guī)定為扣繳義務人、納稅義務人保密或故意泄密的，按照《征管法》第八十七條規(guī)定進行處理。

第7篇：所得稅實施細則范文

商鋪售后返租有償業(yè)務，是指開發(fā)商與購房者簽訂商鋪銷售合同時，同時與購房者簽訂一份財產租賃合同，約定在一定時期內（通常為3年或5年），將商鋪交由開發(fā)商統(tǒng)一招租，開發(fā)商則依據(jù)商鋪購價，支付逐年遞增比率的租金給購房者。

商鋪售后返租無償業(yè)務，是指開發(fā)商與購房者簽訂商鋪銷售合同時，約定以折扣優(yōu)惠價成交（折扣率通常不低于15%），同時與購房者簽訂財產租賃合同，要求購房者在一定時期內（通常為3年），將商鋪無償交給開發(fā)商使用，由開發(fā)商統(tǒng)一招租培育市場。

商鋪售后返租業(yè)務給買賣雙方帶來了好處：一是消除了商鋪購買者的投資顧慮，商鋪購買后就能租出去；二是降低了商鋪購買者的支付門檻，原本100萬元的商鋪，享受優(yōu)惠折扣后，通常只需85萬元就能拿到產權；三是商鋪由開發(fā)商統(tǒng)一招租有利于市場的形成；四是提高了資金雄厚企業(yè)的市場競爭能力。同時也給稅收工作帶來了一些問題，比如，在商鋪售后返租無償業(yè)務中，開發(fā)商的銷售收入和購房者的租金收入在折扣優(yōu)惠的掩蓋下具有一定隱蔽性，如何確定開發(fā)商的計稅收入？如何確定購房者的租金收入？征納雙方存在分歧。

為了解決商鋪售后返租無償業(yè)務帶來的稅收問題，現(xiàn)依據(jù)有關稅收法律、法規(guī)，對其涉及的營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、房產稅、印花稅的繳納進行探討，其它稅種本文不做探討?，F(xiàn)舉例如下予以說明：

甲房地產開發(fā)公司與購房者王某同時簽訂商鋪買賣合同和商鋪售后財產租賃合同，約定將公允價為100萬元的商鋪按優(yōu)惠折扣價82萬元出售給王某，價款和折扣額開在同一張發(fā)票上。王某將所購商鋪無償返租給開發(fā)商使用3年，開發(fā)商取得商鋪使用權后用于招租，當年取得租金6萬元。

（一）本例中甲公司營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、印花稅計稅依據(jù)的確認及稅款的計算。

1.甲公司銷售商鋪活動取得的售房收入，在繳納營業(yè)稅時應按折扣后的金額加上折扣優(yōu)惠額作為計稅依據(jù)。理由如下：

其一，本例中的折扣優(yōu)惠額不屬于《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十五條“納稅人發(fā)生應稅行為，如果將價款與折扣額同在一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價款為營業(yè)額”中規(guī)定的折扣額。條文中的折扣額根據(jù)營業(yè)稅暫行條例及細則釋義，指的是商業(yè)折扣，商業(yè)折扣是企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。比如房地產開發(fā)商對購買一套房子給予98折，對購買2套房子給予95折。本例的優(yōu)惠折扣實際上是購房者讓渡商鋪使用權期間應得的租金，甲公司本應作為租金支付，但甲公司為了達到減少營業(yè)稅計稅基數(shù)的目的，卻以優(yōu)惠折扣的方式支付，用購房者的租金沖抵了房款。因此在確定銷售不動產營業(yè)稅計稅收入時，應按優(yōu)惠價加上折扣額計算。

其二，甲公司在售后返租業(yè)務中，除了收到貨款外，還取得了3年無償使用商鋪的其他經濟利益。《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第三條規(guī)定：提供條例規(guī)定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指有償提供條例規(guī)定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為。前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物、或者其他經濟利益。

甲公司的商鋪收入包括了兩個部分，一是貨幣即折扣后的價款82萬元；二是其他經濟利益即3年的商鋪使用權。按照市場經濟等價交換的原則，商鋪的3年使用價值等同于商鋪房價的折扣額。因此，甲公司繳納銷售不動產營業(yè)稅時，應按下列公式計算：（82+18）×5%=5（萬元）。

2.甲公司銷售商鋪活動取得的售房收入，在計算企業(yè)所得稅時，則應按折扣后的金額計入收入總額，因為所得稅收入的確認與營業(yè)稅收入的確認依據(jù)不同。國稅函[2008]875號第一條第一款規(guī)定：企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現(xiàn)。

（1）商品銷售合同已簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；

（2）企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；

（3）收入的金額能夠可靠地計量；

（4）已發(fā)生或將發(fā)生的銷售成本能夠可靠地計量。

甲公司銷售商鋪時所獲得的其他經濟利益，即未來的轉租收入具有不確定性，在計算企業(yè)所得稅時，只能按折扣后的收入計算。對其他經濟利益即未來的商鋪轉租收入，只有當轉租收入實現(xiàn)了時才能并入收入總額征所得稅。甲公司當年取得租金6萬元應并入收入總額征企業(yè)所得稅。

3.甲公司取得轉租收入時的稅務處理。甲公司應按照取得的全部租金收入，按5%的稅率繳納“服務業(yè)――財產租賃”營業(yè)稅，不得從中扣除支付給購買者的租金。因為《營業(yè)稅暫行條例》第五條列舉的按余額征稅的項目未包括財產租賃項目。

4.甲公司應繳納印花稅：

財產轉移收據(jù)82×0.05%=0.041（萬元）

財產租賃18×0.1%+6×0.1%=0.024（萬元）

（二）王某在商鋪售后返租無償業(yè)務中租金收入的確認及稅收處理。

1.王某租金收入的確認及營業(yè)稅的計算。購房者王某與甲公司簽訂無償租賃合同，以一定時期的無償使用商鋪作為條件換得購房折扣優(yōu)惠，應按視同發(fā)生應稅行為征稅?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細則》第五條：納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應稅行為：（1）單位和個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人；（2）單位或者個人新建建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為；（3）財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十條：對視同發(fā)生應稅行為而無營業(yè)額的，按下列順序確定其營業(yè)額：（1）按納稅人最近時期發(fā)生同類應稅行為的平均價格核定；（2）按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應稅行為的平均價格確定。

對王某的租金收入我們可以根據(jù)上述規(guī)定確定，也可以根據(jù)王某與甲公司購房與租賃業(yè)務的密切關聯(lián)性，直接按甲公司售房時給的優(yōu)惠折扣額確定，這樣符合市場經濟等價交換的原則。因為甲公司是以銷售折扣作為條件換取購房者商鋪使用權的，所謂的優(yōu)惠折扣實際上就是甲公司變相付給購房者王某的租金。

對購房者取得的租金收入按營業(yè)稅服務業(yè)――財產租賃征收5%的稅收。征稅時要注意兩點：（1）月租金收入是否達到了營業(yè)稅起征點，起征點以下的免征，起征點以上的全額征收。贛財法[2011]92號文第三條規(guī)定我省房屋出租營業(yè)稅起征點調整為月租金收入5 000元。本例中的月租金收入為5 000元，已達起征點應全額征稅；（2）對購房者取得的預收租金收入按照《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十五條第二款規(guī)定納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務，采取預收款方式的其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。因此王某取得的租金收入應繳納營業(yè)稅：18×5%=0.9（萬元）。

2.王某取得的租金收入應按12%的稅率交納房產稅：18×12%=2.16（萬元）。

3.王某的租金收入應按個人所得稅法繳納個人所得稅。國家稅務總局《關于個人與房地產開發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價格協(xié)議購買商鋪征收個人所得稅問題的批復》（國稅函）[2008]576號規(guī)定：房地產開發(fā)企業(yè)與商鋪購買者個人簽訂協(xié)議規(guī)定房地產開發(fā)企業(yè)按優(yōu)惠價格出售其開發(fā)的商鋪給購買者，但購買者個人在一定期限內必須將購買的商鋪無償給開發(fā)企業(yè)對外出租使用，其實質是購買者個人以所購商鋪交由房地產開發(fā)企業(yè)出租而取得房屋租賃收入支付了部分購房價款，應視同個人財產租賃所得，按照“財產租賃所得”項目征收個人所得稅，每次財產租賃所得收入額，按照少交的購房價款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計算確定。因此王某應繳納個人所得稅：[（18/36-2.16/36-0.9/36）×（1-20%）]×20%×36=2.39（萬元）。

4.王某應繳納印花稅：產權轉移收據(jù)：82×0.05%=0.041（萬元），財產租賃合同：18×0.1%=0.018（萬元）。

第8篇：所得稅實施細則范文

關鍵詞：施工企業(yè)；甲供材料；稅收風險

一、“甲供材料”的營業(yè)稅風險分析

“甲供材料”的營業(yè)稅風險體現(xiàn)在施工企業(yè)沒有就工程建設方（以下簡稱：甲方）提供給其進行施工的材料所含的價格沒有并入營業(yè)額申報繳納營業(yè)稅。由于“甲供材料”中的建筑材料是甲方購買的，建筑材料供應商肯定把材料發(fā)票開給了甲方，甲方然后把購買的建筑材料提供給施工企業(yè)用于工程施工，在實踐中，大部分施工企業(yè)就“甲供材料”部分沒有向甲方開具建安發(fā)票而漏了營業(yè)稅。例如，甲方與施工企業(yè)鑒定了一份100萬元的“甲供材料”建筑合同，假使甲方提供材料的價款為40萬元，施工企業(yè)提供的建筑勞務款為60萬元，在這種情況下，很多施工企業(yè)向甲方開具的建安發(fā)票是60萬元而不是100萬元，如果開具60萬元建安發(fā)票，則施工企業(yè)就是漏了40萬元的營業(yè)額計算建筑業(yè)的營業(yè)稅，應該向甲方開具100萬元的建安發(fā)票就沒有營業(yè)稅的稅收風險，為什么呢？根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局第52號令）第十六條的規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務（不含裝飾勞務）的，其營業(yè)額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。基于此規(guī)定，除了裝飾勞務以外的建筑業(yè)的“甲供材料”，但不包括建設方或甲方提供的設備的價款，需要并入施工企業(yè)的計稅營業(yè)額征收營業(yè)稅，否則存在漏報建筑業(yè)營業(yè)稅的稅收風險。

二、“甲供材料”的企業(yè)所得稅風險分析

“甲供材料”中的企業(yè)所得稅風險主要體現(xiàn)在施工企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時，由于沒有“甲供材料”部分的材料發(fā)票而不能夠在稅前扣除，從而要多繳納企業(yè)所得稅。由于“甲供材料”中的材料是甲方購買的，材料供應商把材料銷售發(fā)票開給了甲方，在實踐當中，施工企業(yè)基于營業(yè)稅風險的控制考慮，往往會把“甲供材料”中的材料價款和建筑勞務價款一起開建安發(fā)票給甲方進行工程結算。例如，一項100萬元的甲供材料合同，其中甲方購買的材料為40萬元，建筑勞務款為60萬元，施工企業(yè)必須向甲方開具100萬元的建安發(fā)票進行工程結算，才不會有40萬元材料款漏繳營業(yè)稅的風險?？墒?，施工企業(yè)開出100萬元的建安發(fā)票，必須按照100萬元記收入，基于此，施工企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時，沒有40萬元的材料發(fā)票成本，盡管實踐當中，不少施工企業(yè)會憑從甲方領取材料的材料領料單和甲方購買材料發(fā)票的復印件進成本，但是，根據(jù)發(fā)票管理辦法的規(guī)定，稅務當局是不認可材料領料單和甲方提供的材料發(fā)票復印件進成本的，因此，甲方需要多繳納40萬元乘以25%的企業(yè)所得稅?；谝陨戏治觯凹坠┎牧稀睂κ┕て髽I(yè)來講，企業(yè)所得稅風險較大。

三、“甲供材料”稅收風險的應對策略

針對“甲供材料”對施工企業(yè)可能發(fā)生的漏繳營業(yè)稅與企業(yè)所得稅的風險，本人建議施工企業(yè)應從以下幾方面做好應對措施：

1.施工企業(yè)不能與甲方簽訂簡單建筑勞務的合同

除安裝企業(yè)和裝修企業(yè)以外的施工企業(yè)必須是“甲供材料”的營業(yè)稅納稅義務人。（《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定，除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務（不含裝飾勞務）的，其營業(yè)額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。）例如，若一份建筑合同，材料款為30萬元，建筑勞務款為70萬元，施工企業(yè)與甲方簽訂70萬元的簡單建筑勞務合同，則施工企業(yè)只收取了甲方70萬元勞務款，開70萬元的建安發(fā)票給甲方，按照營業(yè)稅法的規(guī)定，材料價款30萬元應繳納的營業(yè)稅。

另外，在實踐營業(yè)稅征收管理過程中，甲方也存在連帶責任。（《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第四十九條規(guī)定，發(fā)包人或者出租人應當自發(fā)包或者出租之日起30日內將承包人或者承租人的有關情況向主管稅務機關報告。發(fā)包人或者出租人不報告的，發(fā)包人或者出租人與承包人或者承擔人承擔納稅連帶責任。）

為規(guī)避合同雙方的稅收風險，免除甲方繳納“甲供材料”的營業(yè)稅的連帶責任，施工企業(yè)不能與甲方簽訂簡單建筑勞務的合同。

2.施工企業(yè)應當爭取與甲方簽訂包工包料的合同

只有簽訂包工包料的合同，施工企業(yè)才不會存在營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風險。如果甲方不同意與施工企業(yè)簽訂包工包料的合同，那施工企業(yè)該怎么辦？本人認為應按以下步驟來操作：

（1）施工企業(yè)力爭與甲方簽訂包工包料的建筑合同，強調該事項可以免除甲方稅收風險的連帶責任。

（2）建筑合同中的材料可以由甲方去選擇材料供應商，有關材料采購事宜都由甲方去操辦，但是，簽訂材料采購合同時，必須在合同中蓋施工企業(yè)的公章而不是蓋甲方的公章。

（3）材料采購款必須由甲方支付給材料供應商，但是施工企業(yè)、甲方和材料供應商三者間必須共同簽訂三方協(xié)議，即施工企業(yè)委托甲方把材料采購款支付給材料供應商并辦理委托支付手續(xù)。

（4）材料供應商必須把材料銷售發(fā)票開給甲方，但購貨單位必須是施工企業(yè)，然后由甲方交給施工企業(yè)。

如果按照以上四個步驟操作，施工企業(yè)與甲方簽訂的合同形式上是包工包料的合同，實質上仍是“甲供材料”的合同，既消除了甲方對施工企業(yè)購買劣質建筑材料的嫌疑，又消除了施工企業(yè)營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的漏稅風險以及甲方的連帶責任。

但是，這種操作不符合《中華人民共和國建筑法》的相關規(guī)定，存在一定的法律風險，《中華人民共和國建筑法》第二十五條規(guī)定：“按照合同約定，建筑材料、建筑構配件和設備由工程承包單位采購的，發(fā)包單位不得指定承包單位購入用于工程的建筑材料、建筑構配件和設備或者指定生產廠、供應商?！?/p>

基于此規(guī)定，甲方如果與施工企業(yè)簽訂包工包料合同，就不能要求施工企業(yè)到甲方指定的材料供應商那里購買材料。然而，該條規(guī)定是基于施工企業(yè)在與甲方簽訂包工包料合同的情況下，為保護施工企業(yè)自行購買建筑材料而不受甲方指定材料供應商的干擾所進行的立法。如果施工企業(yè)自愿放棄購買建筑材料而從中賺取材料差價的好處，與甲方達成協(xié)議按照以上分析的四個步驟進行操作，是符合《中華人民共和國合同法》中當事人自愿協(xié)商一致的合同訂立原則，同時，對甲方購買材料部分依照稅法履行營業(yè)稅納稅義務，是合法合理的。

因此，施工企業(yè)在與甲方簽訂包工包料合同的情況下，只要施工企業(yè)自愿放棄購買建筑材料而由甲方購買不與《中華人民共和國建筑法》第二十五條規(guī)定相悖，可以按照以上四個步驟操作起到規(guī)避“甲供材料”給施工企業(yè)造成營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的稅收風險。

參考文獻：

[1]相關法律法規(guī)及文件：《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》、《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局第52號令）、《中華人民共和國建筑法》.

[2]翟志文：建筑業(yè)營業(yè)稅稅收優(yōu)惠政策的改革[J].南京審計學院學報，2010（02）.

[3]柴秀艷：財務會計與稅收政策差異分析比較[J]. 內蒙古統(tǒng)計，2009（06）.

[4]董 曉：關于分步實施稅制改革的具體建議[J]. 稅務研究，2007，（24）.

[5]鄭鴻美：探索提高稅收征管效率的途徑[J].學習月刊，2010（3）：44.

[6]曹冬燕：中國宏觀經濟信息網(wǎng) 2001年04月26日.

第9篇：所得稅實施細則范文

（一）《增值稅暫行條例》的有關規(guī)定《增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定下列行為視同銷售貨物：將貨物交付其他單位或者個人代銷；銷售代銷貨物；設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。

（二）《消費稅暫行條例》的有關規(guī)定《消費稅暫行條例實施細則》規(guī)定納稅人將自產自用應稅消費品用于生產非應稅消費品、在建工程、管理部門、非生產機構、提供勞務、饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面。及將自產的應稅消費品用于換取生產資料、消費資料、投資入股、償還債務等。

（三）《營業(yè)稅暫行條例》的有關規(guī)定 《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人；單位或者個人自建建筑物后銷售的。

（四）《企業(yè)所得稅》的有關規(guī)定一是企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產，除將資產轉移至境外以外，由于資產所有權屬在形式和實質上均不發(fā)生改變，可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入，相關資產的計稅基礎延續(xù)計算。將資產用于生產、制造、加工另一產品；改變資產形狀、結構或性能；改變資產用途；將資產在總機構及其分支機構之間轉移；上述兩種或兩種以上情形的混合；其他不改變資產所有權屬的用途的。二是企業(yè)將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發(fā)生改變而不屬于內部處置資產，應按規(guī)定視同銷售確定收入：用于市場推廣或銷售；用于交際應酬；用于職工獎勵或福利；用于股息分配；用于對外捐贈；其他改變資產所有權屬的用途。

（五）《企業(yè)會計準則》的有關規(guī)定 收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。收入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。 銷售商品收入同時滿足5個條件才能確認收入：企業(yè)已將商品所有權上的的主要風險和報酬轉移給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；相關的已發(fā)生或將發(fā)生的的成本能夠可靠地計量。

二、“視同銷售”行為的流轉稅、所得稅及會計處理

（一）將自產產品用于在建工程、管理部門、非生產機構、分公司等 增值稅方面視同銷售征增值稅 ；應稅消費品計征消費稅；所得稅不確認收入；會計上不確認收入，按成本轉賬；應繳消費稅計入“在建工程”，“管理費用”等科目。

（二）將自產產品用于加工另一產品增值稅方面不視同銷售 ；所得稅、會計準則均不確認收入；應稅消費品分情況對待①繼續(xù)生產應稅消費品不征收消費稅，如自產煙絲生產卷煙。②繼續(xù)生產非應稅消費品征收消費稅，如自產輪胎生產卡車。

（三）將自產產品從一個機構移送到其他異地（不在同一縣市）分支機構用于銷售增值稅方面視同銷售征收增值稅，其增值稅納稅義務發(fā)生時間為貨物移送的當天； 應稅消費品不視同銷售；所得稅、會計準則均不確認收入。

（四）委托他人代銷自產產品、受托代銷他人自產產品增值稅方面視同銷售征收增值稅，納稅義務發(fā)生時間為收到代銷單位的代銷清單、收到全部或者部分貨款、發(fā)出代銷貨物滿180天三者最早日期的當天。 應稅消費品不視同銷售；所得稅不確認收入；會計上分情況對待：采用視同買斷方式下發(fā)出貨物時確認收入；采用收取手續(xù)費方式發(fā)出貨物時不確認收入，收到代銷清單時再確認收入；代銷方的代銷手續(xù)費，按“服務業(yè)一業(yè)務”征收營業(yè)稅。

（五）將自產產品用于集體福利、個人消費、股東分紅、對外投資、抵償債務增值稅方面視同銷售征增值稅 ；應稅消費品視同銷售征收消費稅，對外投資、抵償債務時按最高售價計算消費稅；所得稅方面視同銷售確認收入；根據(jù)應付職工薪酬和債務重組準則，在會計上確認收入。

（六）自產產品對外捐贈增值稅方面視同銷售征增值稅；應稅消費品視同銷售征收消費稅；會計上不確認收入按成本結轉 ；所得稅方面若符合國稅函〔2008〕875號《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》中關于銷售商品應確認收入的四個條件（商品銷售合同已經簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。）時確認收入。同時捐贈額支出不得超出會計利潤總額的12%，超出部分不得稅前扣除也不允許結轉以后納稅年度扣除。

（七）自產產品與他人進行存貨 、固定資產等非貨幣性資產交換 增值稅方面視同銷售征收增值稅。所得稅方面確認收入。會計上分情況：如果非貨幣性資產交換同時滿足條件（該項交換具有商業(yè)實質，換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量），會計上以產品公允價值確認收入，同時結轉相應的成本；在不同時滿足2個條件的會計上不確認收入，按成本結轉。應稅消費品涉及的消費稅處理為：會計上確認收入，應納消費稅計入營業(yè)稅金及附加；會計上不確認收入，應納的消費稅由有關科目負擔。