完善我國水資源的稅制思考
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摘要：自2016年7月1日在河北省實行水資源稅試點政策后，2017年12月1日進一步將水資源稅改革試點地區(qū)擴大至其他9個省區(qū)市。本文立足這一政策背景，對水資源稅在河北省試點地區(qū)實施以來的情況進行分析，就試點政策實施過程中存在的問題進行研究思考并提出完善建議，為水資源稅進一步在全國范圍內(nèi)推開提供理論基礎(chǔ)。
關(guān)鍵詞：水資源；稅制完善
為進一步保護我國水資源、提高水資源利用率，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合《關(guān)于全面推進資源稅改革的通知》，提出自2016年7月1日起全面推進資源稅改革，擴大資源稅征稅范圍，對水資源進行征稅，并選定河北省作為開征水資源稅的試點地區(qū)。
一、河北省水資源稅試點實施取得的成效
2016年7月1日，河北省人民政府印發(fā)《河北省水資源稅改革試點實施辦法》，并且制訂15個配套文件，確定“水利核準(zhǔn)、納稅申報、地稅征收、聯(lián)合監(jiān)管、信息共享”的征管原則。
（一）稅收調(diào)節(jié)作用初步顯現(xiàn)
根據(jù)水資源稅開征后河北省全省情況來看，稅收杠桿撬動了用水量變化，截至2017年9月，全省共關(guān)停935眼自備井，滑雪場、洗車、高爾夫球場等高耗水行業(yè)水資源使用下降超過30%；超過一百家城鎮(zhèn)供水企業(yè)不再使用地下水，轉(zhuǎn)而采用地表水。2015年全省水資源使用總量為187.2億立方米，2016年用水總量為182.6億立方米，用水總量共減少4.6億立方米。
（二）倒逼企業(yè)調(diào)整用水
為了不增加費改稅后河北省水資源稅納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，省政府確定了“五高五低”的稅額標(biāo)準(zhǔn)，一般企業(yè)的稅負(fù)與水資源費改稅前幾乎持平，但高耗水行業(yè)、部分制造企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)有所增加。高稅負(fù)可以引導(dǎo)企業(yè)主動投入節(jié)水設(shè)備，引導(dǎo)企業(yè)提高水的利用效率，倒逼企業(yè)調(diào)整用水結(jié)構(gòu)，以避免按較高標(biāo)準(zhǔn)稅額繳納水資源稅。對河北省五百多家企業(yè)的問卷調(diào)查結(jié)果顯示，25.1%的企業(yè)在開征水資源稅后加大對節(jié)水設(shè)備的投資，研發(fā)新的生產(chǎn)技術(shù)以提高水資源利用率，30.42%的企業(yè)準(zhǔn)備引入節(jié)水設(shè)備；其中超過一半的企業(yè)已經(jīng)或有意向從使用地下水源轉(zhuǎn)為使用地表水源、接入公共供水管網(wǎng)或使用其他水源，以減少地下水使用量。
（三）水資源稅較水資源費收入有大幅增長
自開征水資源稅以來，截至2017年7月，結(jié)束12個征期，河北省全省的水資源稅收入共計18.36億元，納稅人戶數(shù)由開征時的7600多戶增加到如今的1.6萬戶，計稅取水量達20.22億立方米。根據(jù)數(shù)據(jù)顯示，2013年、2014年、2015年全省水資源費收入分別為6.03億元、7.91億元、9.34億元，全省的水資源稅收入較水資源費收入有大幅增長。12個征納期的水資源稅收入約為2015年全省水資源費收入的2倍；全省水資源稅月均收入1.53億元，與2015年征收水資源費時期全省水資源費月均收入0.78億元相比增長94%。
二、河北省水資源稅試點實施中存在的問題
從河北省水資源稅試點現(xiàn)狀來看，開征水資源稅取得了一定成效，但水資源稅作為資源稅擴圍新增加的稅種，開征初期稅制內(nèi)容存在一定的不足：
（一）征稅范圍覆蓋不全面
按照現(xiàn)行河北省試點的水資源稅政策，其征稅范圍不包括限額內(nèi)的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)取用水，及居民直接用水。但是，鑒于我國農(nóng)業(yè)用水存在利用效率低的情況，對農(nóng)業(yè)用水不征稅或只按低標(biāo)準(zhǔn)征稅不利于引導(dǎo)農(nóng)戶提高節(jié)水意識；同樣，居民生活用水亦存在浪費嚴(yán)重的問題。因此，考慮將農(nóng)業(yè)、生活用水納入征稅范圍有利于水資源稅制完善，有利于引導(dǎo)農(nóng)戶、居民提高節(jié)約用水的意識，從而更好地保護水資源。
（二）平移稅率缺乏科學(xué)性與合理性
現(xiàn)行河北省水資源稅的征收標(biāo)準(zhǔn)是從河北省原有的水資源費平移得到，雖然“費”“稅”轉(zhuǎn)移確保了不增加納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，但簡單將稅率平移缺乏科學(xué)性，使得水資源稅征收標(biāo)準(zhǔn)不合理。定額稅率本身并不能很好的表現(xiàn)出各地區(qū)之間經(jīng)濟發(fā)展程度、國民收入、水資源分布等區(qū)別，更不能反映水資源市場價格的變化對稅收的影響，亦無法發(fā)揮價格機制調(diào)節(jié)資源利用的作用。
（三）從量計征辦法難以落實
根據(jù)《河北省水資源稅改革試點實施辦法》規(guī)定，我國水資源稅實行從量計征辦法，水資源稅稅額直接與取用的水資源總量相關(guān)，因此計量水資源取用量是水資源稅征收管理的基礎(chǔ)所在。根據(jù)要求，水資源取用者應(yīng)安裝質(zhì)量合格的計量設(shè)施，用以核定取水量，計算稅額。由于取用水計量設(shè)施的安裝成本較高，就河北省全省來看，計量設(shè)施的覆蓋范圍較小，從量計征辦法難以落到實處。
（四）復(fù)雜的征管模式加重征管成本
水資源稅的征管原則是水利核準(zhǔn)、納稅申報、地稅征收、聯(lián)合監(jiān)管、信息共享。由征管原則可以看出，水資源稅由多部門相互配合征管，并不是只依靠稅務(wù)部門進行征收，征收步驟比其他稅種復(fù)雜。水資源稅的征收流程大致為：納稅人從水利部門取得《河北省水資源稅納稅人取用水量核定書》（以下簡稱《核定書》）后，攜帶《核定書》到稅務(wù)部門填表進行納稅申報，稅務(wù)部門根據(jù)申報表將水資源信息錄入征管系統(tǒng)，并征收稅款，地稅部門與水利部門雙向配合。這種復(fù)雜的征管模式，一定程度上加重了稅收征管成本，且征管效率不高。
（五）稅收優(yōu)惠政策有待完善
河北省水資源稅稅收優(yōu)惠政策包括六種不征稅情形和三種免稅情形，主要集中對農(nóng)業(yè)方面用水、應(yīng)急取用水和循環(huán)用水給予稅收優(yōu)惠。對比國外水資源稅優(yōu)惠政策可以發(fā)現(xiàn)，我國的優(yōu)惠政策過于單一。86%的水資源稅是企業(yè)繳納的，企業(yè)作為繳納水資源稅的主體，如果制定有利于企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，可以引導(dǎo)企業(yè)提高環(huán)保節(jié)水意識，調(diào)整用水結(jié)構(gòu)，充分發(fā)揮稅收的政策導(dǎo)向作用，達到開征水資源稅的目標(biāo)。因此可以考慮結(jié)合水資源利用率、使用環(huán)保設(shè)備等制定相關(guān)水資源稅優(yōu)惠補償政策，進一步完善我國水資源稅稅收優(yōu)惠政策。
三、完善我國水資源稅制的建議
（一）完善水資源稅的征稅范圍
就河北省來說，農(nóng)業(yè)用水量占其用水總量的70%，但這一部分的水資源并沒有征收水資源稅或只以低標(biāo)準(zhǔn)的稅額進行征稅。若想要真正抑制農(nóng)業(yè)用水中的浪費現(xiàn)象，就必須重新考慮關(guān)于農(nóng)業(yè)用水的稅收政策。首先，可以在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者可承受范圍內(nèi)降低農(nóng)業(yè)用水限額，并且適當(dāng)提高稅額標(biāo)準(zhǔn)。其次，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者除了一些個人生產(chǎn)者，還包括一些大型的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)機構(gòu)，相對來說大型農(nóng)業(yè)生產(chǎn)機構(gòu)盈利能力遠(yuǎn)高于個人農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，因此可以考慮區(qū)分生產(chǎn)者類型制定不同稅額標(biāo)準(zhǔn)，對個人農(nóng)業(yè)超限額用水制定低于大型農(nóng)業(yè)生產(chǎn)機構(gòu)的稅額標(biāo)準(zhǔn)。
（二）水資源稅改從量計征為從價計征
為了不增加納稅人稅收負(fù)擔(dān)，在水資源稅征稅初期選擇了簡單的費稅平移方法，確定水資源稅采用定額稅率。由于簡單的稅費平移缺乏科學(xué)性和合理性，無法發(fā)揮價格機制調(diào)節(jié)資源的作用，并且在資源稅稅率由從量計征向從價計征改革的大趨勢下，我國水資源稅稅率也應(yīng)當(dāng)考慮逐步向從價計征改革。從價計征即根據(jù)水資源的銷售價格計算稅額，但目前我國水價定價機制并不完善，因此對水資源稅實行從價計征可能要比其他資源稅實行從價計征更困難。若要實現(xiàn)向從價計征轉(zhuǎn)變，就必須先完善我國水價定價機制，為實現(xiàn)從價計征奠定基礎(chǔ)。目前我國水資源的價格主要由供給方單方面定價、政府主導(dǎo)，并且水價遠(yuǎn)低于需求方能承受的價格上限，難以發(fā)揮市場調(diào)節(jié)作用，也難以彌補供水單位的成本。制定合理的水資源價格、建立水資源動態(tài)調(diào)節(jié)機制可以為水資源稅向從價計征改革奠定基礎(chǔ)。水資源稅改為從價計征后，可以根據(jù)從量計征時的稅負(fù)酌情提高。在制定稅率時，依舊可以區(qū)分地表水和地下水制定不同稅率，以調(diào)節(jié)用水結(jié)構(gòu)，抑制地下水超采，促進地下水合理利用。
（三）加大水資源計量基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)力度及降低征管成本
現(xiàn)行水資源稅采取從量計征的征收方式，決定了計量納稅人取用水量的重要性，因此必須加大納稅人安裝取用水計量設(shè)施的建設(shè)力度。只有保證取用水計量設(shè)施普遍安裝，才能使從量計征的征收辦法落到實處，同時減少征納雙方的矛盾，提高稅收征收管理的效率。如果水資源稅的征稅方式改為從價計征，根據(jù)水資源銷售價格計算稅額，就不用再對水資源取用量進行計量，也不用與水利部門雙向配合計算水資源稅稅額，不僅可以簡化征管部門的工作量，降低水資源稅征管成本，提高水資源稅征管效率，還可以減少納稅人的納稅成本。
（四）完善稅收優(yōu)惠政策
完善的稅收優(yōu)惠政策可以有效地引導(dǎo)企業(yè)行為，為順利推進水資源稅稅收政策實施，取得理想效果，應(yīng)當(dāng)充分利用稅收優(yōu)惠政策手段。例如，對于工業(yè)用水，可以考慮結(jié)合企業(yè)水資源有效利用率、水資源重復(fù)利用率、污水排放量設(shè)置一定的等級標(biāo)準(zhǔn)，在一定年限內(nèi)符合標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)給予一定的稅收優(yōu)惠；考慮對于新型環(huán)保型產(chǎn)業(yè)用水給予一定的稅收減免或只征收低標(biāo)準(zhǔn)稅率；考慮對研發(fā)和使用節(jié)能新技術(shù)、降低水資源污染、購買先進節(jié)能設(shè)備的企業(yè)給予一定的稅收優(yōu)惠或政策傾斜，如允許企業(yè)的固定資產(chǎn)加計扣除；還可以考慮結(jié)合其他稅種制定水資源優(yōu)惠政策。
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作者:蔡佳紅 吳瑜旋 單位:中山大學(xué)新華學(xué)院