談房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售環(huán)節(jié)納稅籌劃

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摘要：本文通過分析房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)情況和特點(diǎn)，結(jié)合納稅籌劃的理論，主要從企業(yè)的銷售環(huán)節(jié)入手，采用理論與案例相結(jié)合的方式，對(duì)企業(yè)的納稅籌劃進(jìn)行詳盡分析。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，納稅籌劃將成為房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)中不可或缺的重要組成部分，也將是企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策的重要內(nèi)容。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)；土地增值稅；納稅籌劃

引言

我國(guó)的房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)過了近十幾年的繁榮發(fā)展，目前政府已經(jīng)出臺(tái)一系列調(diào)控房?jī)r(jià)的政策，最終實(shí)現(xiàn)房住不炒的目的。要對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行科學(xué)的調(diào)整，就需要做好稅收和政策方面的制度，而土地增值稅是房地產(chǎn)行業(yè)重要的稅收之一，企業(yè)需要在項(xiàng)目開戰(zhàn)前就對(duì)此做好項(xiàng)目籌劃規(guī)劃，貼合目前出臺(tái)的土地增值稅法規(guī)，來保證企業(yè)能夠享受到免稅待遇或者較低的稅率。

一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃的作用

房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的可行性主要基于其行業(yè)本身的納稅特點(diǎn)：行業(yè)流程涉及較廣，每一項(xiàng)環(huán)節(jié)均可能影響土地增值稅的繳納，再加上稅法的不斷變更，在收入的確認(rèn)和成本的扣除方面都增加了籌劃空間。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身的實(shí)際情況，充分利用稅率優(yōu)惠政策、合理分解銷售收入以及采用有效的納稅籌劃方式，切實(shí)做好納稅籌劃，有利于企業(yè)的生存和發(fā)展并且增加企業(yè)利潤(rùn)，在合法合情合規(guī)范圍內(nèi)做到稅收成本最小。

二、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃策略

毋庸置疑的是，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)務(wù)本質(zhì)依然是銷售物品，那么核心即是房產(chǎn)銷售價(jià)格的確定。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)確定銷售價(jià)格需要在匡算項(xiàng)目各項(xiàng)成本及現(xiàn)金流量的測(cè)算后，制定一個(gè)使企業(yè)利潤(rùn)最大化的定價(jià)。因此，當(dāng)追求利潤(rùn)最大化時(shí)，銷售過程中所涉及的稅負(fù)問題就成為一個(gè)重要的出發(fā)點(diǎn)。銷售價(jià)格的制定、銷售收入的轉(zhuǎn)移以及銷售收入的分解這幾個(gè)方面對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅籌劃進(jìn)行探討。

(一)銷售價(jià)格的制定房地產(chǎn)銷售價(jià)格的納稅籌劃重點(diǎn)在土地增值稅。因?yàn)?，土地增值稅?shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率（30%，40%，50%，60%），可見，房地產(chǎn)價(jià)格提高，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅后利潤(rùn)可能增加、也可能減少。對(duì)于普通住宅，《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定：“納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的免征土地增值稅，增值額超過扣除項(xiàng)目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。”“20%的增值額”這個(gè)比例也就是我們可以進(jìn)行操作的籌劃。1.免稅臨界點(diǎn)房地產(chǎn)公司項(xiàng)目不含稅銷售總額為X，房地產(chǎn)行業(yè)增值稅稅負(fù)率通常為5%，城市建設(shè)維護(hù)稅稅率為7%，教育費(fèi)附加稅率為3%，地方教育費(fèi)附加稅率為2%，扣除項(xiàng)目總額為A，全部扣除項(xiàng)目金額為：A+X×5%×(7%+3%+2%)；增值率必須小于20%，才可享受免稅政策，即：[X-(A+0.6%X)]/(A+0.6%X)<20%，解得X<1.2087A。房地產(chǎn)的銷售額不能超過扣除項(xiàng)目金額的1.2087倍，企業(yè)才可以享受免繳土地增值稅的優(yōu)惠政策。2.超過免稅臨界點(diǎn)后，利潤(rùn)隨價(jià)格提高而提高的臨界點(diǎn)企業(yè)想提高利潤(rùn)，往往會(huì)通過提高房產(chǎn)價(jià)格這一途徑，但若是需要繳納的增值稅、土地增值稅和稅金及附加高于只有提價(jià)的部分，企業(yè)的利潤(rùn)并不會(huì)隨著價(jià)格的提高而提高，那么提價(jià)反而得不償失。設(shè)售價(jià)提高Y，即售價(jià)為X+Y，繳納的增值稅為5%×(X+Y)，稅金及附加為5%×(7%+3%+2%)×(X+Y)，全部扣除項(xiàng)目金額=A+0.6%×(X+Y)，增值額=X+Y-[A+0.6%×(X+Y)]=0.994×(X+Y)-A。如果增值率低于50%，土地增值稅適用30%的稅率，應(yīng)納土地增值稅=[0.994×(X+Y)-A]×30%=0.2982×(X+Y)-0.3A；相對(duì)于免稅的稅收優(yōu)惠，如果想要提高售價(jià)后利潤(rùn)也隨之增加，必須使售價(jià)增加額大于稅收成本增加額。也就是：Y>0.2982×(X+Y)-0.3A+5.6%Y，即：X+Y>1.4618X-0.4645A；又因?yàn)榇藭r(shí)增值率為20%，必然有X>1.2087A，可以推出：X+Y>1.3024A；增值率低于50%的臨界點(diǎn)：{X+Y-[A+0.6%(X+Y)]}/[A+0.6%(X+Y)]<50%，即X+Y<1.5136A。由此可見，從稅收的角度考慮，房地產(chǎn)企業(yè)確定房地產(chǎn)售價(jià)的時(shí)候應(yīng)遵循以下思維方式：房地產(chǎn)的銷售額等于扣除項(xiàng)目金額的1.2087倍，才可以享受免繳土地增值稅的優(yōu)惠政策，取得這個(gè)階段的最大利潤(rùn)；房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)市場(chǎng)情況判斷可進(jìn)一步提高售價(jià)，扣除項(xiàng)目金額的1.3024倍應(yīng)小于售價(jià)產(chǎn)品售價(jià)，同時(shí)扣除項(xiàng)目金額的1.5136倍應(yīng)大于產(chǎn)品售價(jià)。

此時(shí)土地增值稅率為30%，在此范圍內(nèi)，呈現(xiàn)提高售價(jià)而利潤(rùn)隨之提高的態(tài)勢(shì)，否則計(jì)征土地增值稅將進(jìn)入40%的稅率，企業(yè)售價(jià)必然提高，需要企業(yè)做好市場(chǎng)調(diào)查是否可以進(jìn)一步提高售價(jià)。房地產(chǎn)企業(yè)在銷售環(huán)節(jié)可以根據(jù)該籌劃思路，結(jié)合市場(chǎng)需求來確定售價(jià)并對(duì)定價(jià)實(shí)施納稅籌劃，盡可能減少企業(yè)自身的稅賦水平。案例：H房地產(chǎn)公司現(xiàn)有待售住宅業(yè)態(tài)1萬平方米，檔次相近或者距離項(xiàng)目1公里內(nèi)的地產(chǎn)項(xiàng)目售價(jià)均為12000元—13000元范圍內(nèi)，H房地產(chǎn)根據(jù)市場(chǎng)調(diào)查預(yù)計(jì)該住宅可按每平方米13000元進(jìn)行銷售。該項(xiàng)目施工建設(shè)費(fèi)用約為2600萬元，土地開發(fā)成本為4000萬元，項(xiàng)目開發(fā)成本及銷售成本共計(jì)約為1500萬元。那么，在這個(gè)項(xiàng)目上，H房地產(chǎn)公司應(yīng)該怎樣確定房屋售價(jià)呢?籌劃分析：扣除項(xiàng)目總額A=4000+2600+1500+(4000+2600)×20%=9420萬元，免稅臨界點(diǎn)=1.2087×9420=11386元，則含增值稅免稅臨界點(diǎn)=11386×(1+9%)=12410.74元。那么按照每平方米售價(jià)12404元計(jì)算，即不含稅價(jià)格11380元，H公司總銷售收入為11380萬元，稅金及附加=11380×5%×(7%+3%+2%)=68.28萬元，增值率=(11380-9420-68.28)/(9420+68.28)=19.94%<20%，可享受免征土地增值稅。稅后利潤(rùn)=(11380-4000-2600-1500-68.28)×(1-25%)=2408.79萬元。如果H公司定價(jià)每平方米售價(jià)13000元計(jì)算，即不含稅價(jià)格11927元，H公司總銷售收入為11927萬元；稅金及附加=11927×5%×(7%+3%+2%)=71.56萬元，增值率=(11927-9420-71.56)/(9420+71.56)=25.66%<50%，適用于30%的土地增值稅率，土地增值稅=(11927-9420-71.56)×30%=730.63萬元。稅后利潤(rùn)=(11927-4000-2600-1500-71.56-730.63)×(1-25%)=2268.61萬元。通過兩個(gè)定價(jià)的測(cè)算可以得知，雖然H房地產(chǎn)公司按12404元/平方米銷售房屋，收入總額相對(duì)較低，稅負(fù)也低，但是企業(yè)可獲取的利潤(rùn)卻較為可觀。售價(jià)每平方米13000元雖然高，但相應(yīng)的稅負(fù)較高，企業(yè)可獲取的利潤(rùn)卻遠(yuǎn)不如定價(jià)低的方案的利潤(rùn)。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在確定售價(jià)的時(shí)候，不僅需要結(jié)合市場(chǎng)的需求及熱度，也需要平衡稅負(fù)的影響，以此追求企業(yè)利益最大化。

(二)銷售收入的轉(zhuǎn)移的納稅籌劃我國(guó)目前的土地增值稅采用超率累進(jìn)稅率，稅率最低30%，最高可達(dá)60%，根據(jù)土地增值稅可以享受的稅收優(yōu)惠，如果普通住宅增值稅低于20%可以免征土地增值稅。那么房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以考慮增加銷售環(huán)節(jié)，通過對(duì)收入的分段從而使每段的收入都處于低增值率從而享受免征土地增值稅的優(yōu)惠政策。因此，房地產(chǎn)企業(yè)可以考慮新增獨(dú)立法人地位的銷售公司，房地產(chǎn)企業(yè)按照籌劃后的定價(jià)銷售房屋給銷售公司，銷售公司再根據(jù)市場(chǎng)價(jià)格銷售給第三方，則可以成功將一項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)進(jìn)行拆分從而使房地產(chǎn)項(xiàng)目適用的土地增值稅稅率降低。需要考慮的是，納稅籌劃的成本在此籌劃中應(yīng)當(dāng)關(guān)注，如設(shè)立銷售公司的成本是否過高，而使納稅籌劃的利潤(rùn)得不償失。銷售方式要結(jié)合企業(yè)的具體情況合理運(yùn)用，才能達(dá)到比較好的籌劃效果。

(三)銷售收入分解的納稅籌劃隨著消費(fèi)者消費(fèi)水平的不斷提高，也為了節(jié)省裝修房屋的時(shí)間與精力，同時(shí)考慮到房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)統(tǒng)一采購(gòu)節(jié)省了大量物流、倉(cāng)儲(chǔ)和人力等中間環(huán)節(jié)的費(fèi)用，越來越多的消費(fèi)者更傾向于精裝修住房。在進(jìn)行房產(chǎn)銷售前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可投資成立一家裝修子公司，專門負(fù)責(zé)為毛坯房進(jìn)行精裝修。那么在銷售時(shí)，可以將銷售收入分解，一份合同是房地產(chǎn)公司按毛坯房的價(jià)格簽訂的房屋銷售合同，另一份是裝修子公司與客戶按精裝修的價(jià)格簽訂的房屋裝修裝潢合同。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)繳納土地增值稅只用按照銷售合同上的銷售價(jià)格計(jì)算，那么可以減少一部分土地增值稅，以及收入相應(yīng)的稅金及附加。同時(shí)因裝修子公司的裝修裝潢合同不屬于土地增值稅的征收范圍，這部分的收入不需要繳納土地增值稅。兩家公司綜合來看，銷售收入的分解不僅減少了土地增值稅，也降低了稅金及附加，減少了企業(yè)的納稅成本。

結(jié)語

根據(jù)上面所列述的籌劃分析可以得出結(jié)論：企業(yè)追求更高的稅后凈利潤(rùn)和不斷增長(zhǎng)的企業(yè)價(jià)值，這是納稅籌劃追求降低企業(yè)整體稅負(fù)后的額外要求。在銷售環(huán)節(jié)，經(jīng)過納稅籌劃的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)比沒有經(jīng)過納稅籌劃的企業(yè)減少許多。企業(yè)抓住稅率臨界點(diǎn)的有利方面，并且對(duì)收入進(jìn)行分解，對(duì)企業(yè)的稅收成本的減少有極大幫助。經(jīng)過納稅籌劃，主要減少了土地增值稅及附加稅的繳納，進(jìn)一步壓縮納稅成本，增加企業(yè)利潤(rùn)，為企業(yè)能健康平穩(wěn)發(fā)展起到關(guān)鍵性作用。

參考文獻(xiàn)：

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[2]喬麗平.房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算中的稅收籌劃[J].納稅，2018(17)：21+23.

作者：趙佳寧 單位：廣西祥浩稅務(wù)師事務(wù)所有限公司