會計核算中實質(zhì)重于形式原則的運用
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［摘要］實質(zhì)重于形式原則作為會計核算工作的重要原則，為正確認識交易或事項的經(jīng)濟性質(zhì)與目的、合理運用專業(yè)判斷提供重要依據(jù)，在會計實務(wù)操作中被廣泛應(yīng)用。由于會計準(zhǔn)則規(guī)定的處理方法是針對多數(shù)企業(yè)共性的交易實質(zhì)進行的總結(jié)概括，在企業(yè)的具體實務(wù)操作中選擇或判斷的空間過大，導(dǎo)致公司間信息缺乏可比性，傳統(tǒng)意義上的會計工作已經(jīng)難以滿足現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展需求，因此還原經(jīng)濟業(yè)務(wù)實質(zhì)顯得尤為重要。文章在了解實質(zhì)重于形式原則的基礎(chǔ)理念后，結(jié)合當(dāng)前企業(yè)會計核算工作特點，深層探索如何在會計核算中運用與體現(xiàn)實質(zhì)重于形式原則。
［關(guān)鍵詞］會計核算;實質(zhì)重于形式;企業(yè);資產(chǎn);會計準(zhǔn)則
1分析實質(zhì)重于形式
1.1概述
了解實踐案例可知，實質(zhì)重于形式的原則在企業(yè)日常會計處理工作中一直都有引用，其對會計核算和會計監(jiān)督的每項工作都有積極影響。會計信息在質(zhì)量上有很多原則要求，其中以“實質(zhì)重于形式”原則為重點，其主要分為兩方面，一方面是指以會計信息質(zhì)量特點為基礎(chǔ)要求，另一方面是指此原則包含了會計信息的質(zhì)量特點和會計確認、計量等有關(guān)工作的修正與管控。新會計準(zhǔn)則的提出，將兩者有效整合到一起，并提出企業(yè)在實施會計確認和會計計量、報告等工作時，要拿交易或事項的實質(zhì)作為依據(jù)，會計信息一定要全面展現(xiàn)交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)和現(xiàn)實意義，不能僅將相應(yīng)的法律形式作為核算依據(jù)。
1.2意義
一方面，會計信息更加真實和完善。新會計準(zhǔn)則中提出，“實質(zhì)重于形式”的原則對現(xiàn)階段我國特定市場經(jīng)濟背景下展現(xiàn)出的會計準(zhǔn)則局限性有極大的引導(dǎo)作用，可以有效展現(xiàn)真實而完善的企業(yè)會計要素和現(xiàn)實會計核算等工作，以此優(yōu)化企業(yè)會計信息質(zhì)量，增強公司間會計信息可比性，推進資本市場國際化。另一方面，完善會計體系。“實質(zhì)重于形式”的提出優(yōu)化了原有的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，屬于會計確認和計量工作的通用原則，主要用在收入和費用確認上。在多變的社會經(jīng)濟環(huán)境中，現(xiàn)金流量對企業(yè)長期發(fā)展、運行管理等方面的工作能力可以做到真實展現(xiàn)，并以權(quán)責(zé)發(fā)生制原則為核心，將實質(zhì)重于形式的原則看作重點，一起融入現(xiàn)金流量編制實施會計的確認和計量工作，以此構(gòu)建健全的會計核算體系。
2會計核算中實質(zhì)重于形式原則的運用與體現(xiàn)分析
2.1明確資產(chǎn)
新會計準(zhǔn)則提出，資產(chǎn)是由過去的交易或事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，這些資源預(yù)期可以為企業(yè)發(fā)展帶來經(jīng)濟效益。這一定義包含三個重點:過去、現(xiàn)在及將來。此時的“現(xiàn)在”是指，資產(chǎn)一定要在企業(yè)手中管控，所指的擁有就是是否具備“所有權(quán)”，而企業(yè)一般用其作為判斷依據(jù)，而控制是說雖然企業(yè)并沒有這項資產(chǎn)的所有權(quán)，但是這項資產(chǎn)帶來的收益和風(fēng)險需要企業(yè)自身承擔(dān)，此時的控制就體現(xiàn)在資產(chǎn)確認過程中要觀察其存在的經(jīng)濟實質(zhì)，這也間接展現(xiàn)出實質(zhì)重于形式的原則。以企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)為例，從法律角度分析，從租賃初期，承租者并沒有獲取這一資產(chǎn)的法定所有權(quán)，不能確認為資產(chǎn)，而從經(jīng)濟角度分析，承租者在承擔(dān)支付約金時，也擁有了公允價值和相關(guān)財務(wù)費用，因此其可以獲取在應(yīng)用年限內(nèi)的大部分租賃資產(chǎn)的經(jīng)濟效益，以“實質(zhì)重于形式”為原則進行研究，其就是資產(chǎn)。而在定義中的“將來”要求資產(chǎn)可以為企業(yè)發(fā)展帶來一定的經(jīng)濟效益，此時結(jié)合實質(zhì)重于形式的原則進行研究，企業(yè)擁有的積壓商品、淘汰設(shè)施等都不屬于資產(chǎn)，也不能再作為資產(chǎn)實施會計核算。
2.2計提資產(chǎn)減值
了解實踐案例可知，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提雖然體現(xiàn)了謹慎性的原則，但也體現(xiàn)出了實質(zhì)重于形式的原則。資產(chǎn)負債表日，若是有一項資產(chǎn)的實際價值出現(xiàn)變化，原本的賬面價值將難以展現(xiàn)出真實而完善的現(xiàn)時資產(chǎn)狀態(tài)，此時就需要會計工作人員以“實質(zhì)重于形式”為原則進行調(diào)節(jié)，以此保障資產(chǎn)未來的經(jīng)濟效益得到全面展現(xiàn)。以企業(yè)部分應(yīng)收賬款為例，應(yīng)收欠款雖然沒有超出三年，債務(wù)人也沒有提出破產(chǎn)，從表面來看，這項應(yīng)收賬款很可能回收，但從本質(zhì)上分析，債務(wù)人已經(jīng)因為自然災(zāi)害宣布停產(chǎn)，資產(chǎn)存在減值，在不久的將來會出現(xiàn)倒閉，短期內(nèi)無法償還債務(wù)，企業(yè)會確認為壞賬。
2.3明確長期股權(quán)投資后續(xù)核算方法
新會計準(zhǔn)則提出，企業(yè)在長期股權(quán)投資的后續(xù)核算工作中，要結(jié)合具體情況選擇成本法與權(quán)益法。在明確具體方法后，后續(xù)會計核算工作要對其是否得到控制和具體影響進行研究，并在分析表決權(quán)資本所占比重的基礎(chǔ)上研究其對被投資單位的實質(zhì)影響程度，體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則。如企業(yè)能否在被投資單位董事會或類似權(quán)力機構(gòu)會議中擁有一半以上的投票權(quán)就屬于經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)展現(xiàn)。
2.4明確借款費用
借款費用準(zhǔn)則提出，企業(yè)發(fā)生的借款費用，可以直接歸納到符合資本化條件的資產(chǎn)建造或生產(chǎn)活動中，并予以資本化，計入到有關(guān)資產(chǎn)成本中。其他借款費用，要在發(fā)生過程中結(jié)合發(fā)生額確認為費用，計入到當(dāng)期損益中。建造或生產(chǎn)滿足資本化要求的資產(chǎn)，可以實現(xiàn)預(yù)計可使用或可銷售狀態(tài)的情況下，借款費用也要停止資本化。換句話說，若是企業(yè)某項應(yīng)該予以資本化的資產(chǎn)，雖然表象上并沒有結(jié)束建造并進行驗收，但從實質(zhì)重于形式角度分析，資產(chǎn)的實體建造或生產(chǎn)工作都已結(jié)束并達到了預(yù)計可使用狀態(tài)，此時就要作為停止資本化的時點，后續(xù)借款費用化。在這一背景下，應(yīng)用實質(zhì)重于形式原則，可以全面預(yù)防企業(yè)在工程交付使用后，依據(jù)遲遲不辦理竣工結(jié)算的方法，增加借款費用資本化，促使那些本應(yīng)費用化的借款費用，實現(xiàn)虛增當(dāng)期效益。［1］
2.5收入準(zhǔn)則
了解新時展背景下提出的全新收入準(zhǔn)則可知，企業(yè)在銷售商品的過程中，不能過于注重形式上的商品是否發(fā)出，而是要明確經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)內(nèi)容，也就是說要從本質(zhì)上研究商品所有權(quán)包含的風(fēng)險與報酬轉(zhuǎn)移。以企業(yè)推銷新產(chǎn)品為例，向消費者提出一個月的新產(chǎn)品試用期，在這一階段，若是產(chǎn)品使用效果不佳，企業(yè)可以無條件退款，此時就算產(chǎn)品已經(jīng)付款結(jié)束，因為無法估計退貨的概率，產(chǎn)品所有權(quán)包含的主要風(fēng)險和報酬并沒有隨著實務(wù)的交付而轉(zhuǎn)移，所以企業(yè)無法明確，依舊需要進行后期觀察和反饋。
3“實質(zhì)重于形式”原則的應(yīng)用問題
3.1不要過分強調(diào)
以實質(zhì)重于形式原則選擇正確的會計處理方式，在遇到其他會計原則并發(fā)生矛盾的情況下，會計工作人員的職業(yè)判斷要真實、完整地展現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營狀態(tài)，并為會計報表的使用者提供有效信息。不要過于強調(diào)實質(zhì)，而忽視形式。在會計核算的一般原則中，處于主導(dǎo)地位的原則包含了明確性、可比性及客觀性等，而實質(zhì)重于形式、重要性等是對其他原則的填充，因此“實質(zhì)重于形式”原則不需要被過于關(guān)注。
3.2演變?yōu)闀媹蟊淼墓ぞ?/p>
了解實踐案例可知，大部分企業(yè)引用實質(zhì)重于形式原則的主觀性，將其轉(zhuǎn)變?yōu)闀媹蟊淼墓ぞ?，為違法行為提供“安全保障”，嚴(yán)重的還會為會計處理工作的主觀臆斷提供依據(jù)，難以優(yōu)化會計信息質(zhì)量。新會計準(zhǔn)則的提出，為會計工作人員提供了自主研究和專業(yè)判斷的空間，此時就要求會計工作人員的綜合素養(yǎng)和專業(yè)技能持續(xù)提高。了解新時展要求，企業(yè)會計工作人員一定要擁有判斷交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)與外在形式不同的專業(yè)技能，并在會計核算過程中關(guān)注企業(yè)引用的實質(zhì)重于形式原則是否符合法律規(guī)定。
3.3靈活引用實質(zhì)重于形式原則
在新時展背景下，要想做好企業(yè)會計核算工作，就要保障引用的實質(zhì)重于形式原則具備靈活性，不但滿足信息質(zhì)量要求，而且不會出現(xiàn)主觀臆斷，促使實質(zhì)重于形式原則可以在企業(yè)會計核算革新工作中凸顯作用，實現(xiàn)預(yù)期設(shè)定的發(fā)展目標(biāo)。［2］
4加強企業(yè)會計核算中實質(zhì)重于形式原則的應(yīng)對方案
4.1優(yōu)化會計核算理論
在信息技術(shù)持續(xù)革新的背景下，企業(yè)會計核算工作不論是在性質(zhì)上還是實踐操作上都與以往工作產(chǎn)生了差距，此時要想滿足日益革新的市場需求，就要從理論上對其進行優(yōu)化。在經(jīng)濟全球化發(fā)展背景下，會計業(yè)務(wù)展現(xiàn)出多樣化特點，特別是在電商環(huán)境下企業(yè)交易面不斷拓展，若只遵守單一的會計處理原則進行工作，是難以滿足當(dāng)前社會發(fā)展需求的。因此，企業(yè)會計工作人員除了要學(xué)習(xí)先進理論知識外，還要強化自身對新技術(shù)的熟練性，以此提升會計工作效率和質(zhì)量。另外，以新技術(shù)作為方向優(yōu)化會計核算理論，再整合新理論引導(dǎo)會計工作，科學(xué)引用實質(zhì)重于形式原則，不但能凸顯出原則的重要性，而且可以與其他原則協(xié)調(diào)發(fā)展，進而為企業(yè)的革新發(fā)展提供有效依據(jù)。
4.2提升會計工作人員的綜合素養(yǎng)
企業(yè)會計工作是一項較為特殊的工作，其對工作人員的綜合素質(zhì)要求極高，因此要想預(yù)防“實質(zhì)重于形式原則”影響發(fā)展效益，要從提升會計工作人員的綜合素養(yǎng)入手，促使會計工作人員明確認識到管理企業(yè)效益對企業(yè)和人員的影響，以此優(yōu)化企業(yè)發(fā)展過程中獲取的經(jīng)濟效益。具體主要分為以下幾點:其一，要從日常工作入手，優(yōu)化會計工作人員的專業(yè)素養(yǎng);其二，要注重會計工作人員職業(yè)道德素養(yǎng)的培育，要求會計工作人員嚴(yán)格按照規(guī)定進行工作，絕不能做出違背職業(yè)道德的行為，維護自身權(quán)益，推廣國家法律規(guī)定，促使企業(yè)充分發(fā)揮實質(zhì)重于形式原則的重要形式，對企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略方針具有積極作用。［3］
4.3強化審計工作
會計工作與審計工作是彼此關(guān)聯(lián)的。推廣實質(zhì)重于形式原則在一定意義上可以提升會計信息的可比性和有效性，但對審計工作來說卻增加了一定風(fēng)險。為了保障審計工作展現(xiàn)出自身價值，工作人員一定要從事物表面深入到底層觀察本質(zhì)。以財務(wù)報表為例，其屬于會計工作的重要內(nèi)容，但也會影響使用者的判斷，而在審計工作的引導(dǎo)下可以有效判斷企業(yè)是否存在違法行為，以此控制企業(yè)信息失真問題的出現(xiàn)，提升審計工作效率和質(zhì)量，保障企業(yè)發(fā)展的安全性和有序性。
5結(jié)語
綜上所述，企業(yè)會計核算工作要結(jié)合實質(zhì)重于形式的原則對經(jīng)濟業(yè)務(wù)實質(zhì)進行職業(yè)判斷，并不能僅以交易或事項的法律規(guī)定形式為基礎(chǔ)，只有這樣才能真實而完善的展現(xiàn)和記載企業(yè)的發(fā)展?fàn)顟B(tài)，以此為財務(wù)報告使用者提供更多有價值的會計信息資料，促使企業(yè)可以安全而穩(wěn)定地運行發(fā)展。
參考文獻:
［1］王鳳．實質(zhì)重于形式原則在會計中的運用［J］．企業(yè)界，2016(8):85－88．
［2］王陸杰，聶雨方．論實質(zhì)重于形式原則在會計實務(wù)中的應(yīng)用［J］．納稅，2017(21)．
［3］邢増嫻．關(guān)于實質(zhì)重于形式原則運用的思考［J］．知識經(jīng)濟，2018(11)．
作者：崔耀媛 單位：中國人民大學(xué)