新公共管理政府會(huì)計(jì)改善理念

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一、合理界定政府會(huì)計(jì)的主體范圍

根據(jù)國際會(huì)計(jì)委員會(huì)的定義，政府會(huì)計(jì)是指用于確認(rèn)、計(jì)量、記錄報(bào)告政府和政府單位財(cái)務(wù)收支活動(dòng)及其受托責(zé)任的履行情況的會(huì)計(jì)體系。根據(jù)我國財(cái)政體制改革的方向和新公共管理理念，必將對我國的預(yù)算會(huì)計(jì)體系產(chǎn)生深刻的影響，這種變化不僅是名稱的變化，而是一種會(huì)計(jì)模式的根本性變革,更主要的是涉及會(huì)計(jì)主體的界定問題。美國政府會(huì)計(jì)理事會(huì)在第3號(hào)準(zhǔn)則公告《政府報(bào)告主體的界定》中確定了以下基本標(biāo)準(zhǔn)：財(cái)務(wù)上相互依存，政府報(bào)告的組成單位不僅對政府具有財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)，而且還具有財(cái)務(wù)上的利益關(guān)系；管理授權(quán)，即政府報(bào)告主體有權(quán)直接或授權(quán)其他組織對組成單位進(jìn)行監(jiān)督、管理：管理指派，即組成單位的主要管理人員必須由政府報(bào)告主體指派；業(yè)務(wù)活動(dòng)的重要影響力，即政府報(bào)告主體對組成單位的業(yè)務(wù)經(jīng)營包括任務(wù)的指定和財(cái)務(wù)預(yù)算等能夠施加影響；財(cái)政事項(xiàng)的受托責(zé)任，這種責(zé)任主要可以從預(yù)算權(quán)力、財(cái)政管理和收入特征等方面予以判斷?，F(xiàn)階段我國政府預(yù)算會(huì)計(jì)是由總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)和事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)三大系統(tǒng)構(gòu)成，但由于我國的公有制經(jīng)濟(jì)國情，使得大量由政府投資由國有企業(yè)實(shí)施的資本行為，但這塊是否納入政府預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系還存在爭議。對照新公共管理理論，筆者認(rèn)為政府會(huì)計(jì)應(yīng)以政府活動(dòng)為本核算范圍內(nèi)，凡是政府活動(dòng)引起的資金運(yùn)動(dòng)，就應(yīng)該納入政府會(huì)計(jì)的核算范圍，也就是傳統(tǒng)意義上的總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)，還包括由政府撥款的事業(yè)單位也應(yīng)歸入政府會(huì)計(jì)的核算范圍,此外國有資本金也應(yīng)納入政府會(huì)計(jì)的核算范圍。

二、明確政府會(huì)計(jì)責(zé)任及目標(biāo)定位

國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)的《公立單位委員會(huì)研究報(bào)告第一號(hào)》明確了政府財(cái)務(wù)報(bào)告以下的目標(biāo)：中央(聯(lián)邦)政府財(cái)務(wù)報(bào)告必須闡明政府或其下屬主體對財(cái)務(wù)事項(xiàng)和托管資源的責(zé)任，從而提供對決策有用的信息。美國政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對美國州和地方政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告提出了全面目標(biāo)、基本目標(biāo)和具體目標(biāo)等三個(gè)層次的目標(biāo)。由此可見，不同的信息者對政府會(huì)計(jì)信息有不同的需求，因此，良好的政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)應(yīng)能夠提供使用者多樣化的要求。從這個(gè)角度來看，我國政府會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)責(zé)任應(yīng)該是多元的和多層級(jí)的。首先是明確政府的公共主體責(zé)任。由于信息不對稱和利益的非一致性，公眾、公共資金的管理者(財(cái)政部門)和公共資金的使用者(用款單位)形成了雙重的委托關(guān)系，會(huì)計(jì)責(zé)任必須基于政府公共主體受托責(zé)任，形成清晰的公共資金運(yùn)行路線；其次要明確將業(yè)績評價(jià)作為政府會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)責(zé)任，客觀真實(shí)地反映政府的“投入與產(chǎn)出”等公共行政績效；第三，應(yīng)有助于形成社會(huì)公共信息，成為政府面向社會(huì)公眾公開內(nèi)部信息，接受外部監(jiān)督質(zhì)詢的重要途徑。如何定位政府會(huì)計(jì)責(zé)任和明確政府會(huì)計(jì)目標(biāo)是我國政府會(huì)計(jì)改革的重中之重。基于會(huì)計(jì)責(zé)任要求，我國政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)應(yīng)定位為：為政府有關(guān)部門、社會(huì)公眾、其他機(jī)構(gòu)及其他使用者提供評價(jià)政府公共受托責(zé)任和業(yè)績有用的信息，同時(shí)為經(jīng)濟(jì)和政治決策提供所需的信息，在這一總目標(biāo)的指引下，按照便利性、公開性和效率性等原則，編報(bào)和披露具體的財(cái)務(wù)信息。

三、構(gòu)建以績效評價(jià)為導(dǎo)向的政府會(huì)計(jì)應(yīng)計(jì)制記帳體系

隨著市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立和經(jīng)濟(jì)全球化趨勢的來臨，績效預(yù)算改革必將成為我國預(yù)算改革、預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革的一個(gè)必然方向。隨著新公共管理理論的興起，人們意識(shí)到政府的提供的公共產(chǎn)品也是有價(jià)值的，對其進(jìn)行評價(jià)也是合理的，政府與市場在資源配置等方面有分工隨著政府職能的轉(zhuǎn)變，意味著政府按照市場經(jīng)濟(jì)的原則進(jìn)行運(yùn)做，提高政府進(jìn)行有效決策的能力，并且對政府的運(yùn)行績效評價(jià)，而這些都是收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)的信息所不能滿足的。建立以績效為導(dǎo)向的政府會(huì)計(jì)需要改革現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)記賬基礎(chǔ)，應(yīng)計(jì)制能較好的完成新公共管理主義有關(guān)的要求,為了全面反映政府的資金運(yùn)動(dòng)、政府財(cái)務(wù)狀況和對政府活動(dòng)進(jìn)行績效評價(jià),完整反映政府的受托責(zé)任。由于應(yīng)計(jì)制能夠全面反映政府的資產(chǎn)、負(fù)債和政府的受托責(zé)任，更好的幫助經(jīng)濟(jì)決策，因此無論是從政府職能轉(zhuǎn)變還是從國際合作的角度看，引入應(yīng)計(jì)制勢在必行。由于收付實(shí)現(xiàn)制和應(yīng)計(jì)制各有優(yōu)劣，只有將應(yīng)計(jì)制和收付實(shí)現(xiàn)制有機(jī)結(jié)合起來，才能反映政府財(cái)務(wù)收支的全貌。目前應(yīng)根據(jù)我國的國情,按照從收付實(shí)現(xiàn)制———修正的收付實(shí)現(xiàn)制———修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制的順序循序漸進(jìn)鋪開，在政府會(huì)計(jì)實(shí)行基金會(huì)計(jì)后，可以對不同的基金和賬戶群采用的不同計(jì)量重心和會(huì)計(jì)記賬基礎(chǔ)，實(shí)行多種記賬基礎(chǔ)并存，記賬基礎(chǔ)的改變將對我國政府會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素定義及確認(rèn)、記錄和報(bào)告產(chǎn)生根本的影響。

四、建立健全規(guī)范的政府會(huì)計(jì)管理制度

一是建立完整、科學(xué)、規(guī)范的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度。完善的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度也是西方新公共管理運(yùn)動(dòng)的一項(xiàng)重要內(nèi)容。與政府預(yù)算結(jié)算報(bào)告不同，政府財(cái)務(wù)報(bào)告是對政府部門自用資金使用情況的一項(xiàng)監(jiān)督機(jī)制。許多國家已經(jīng)普遍建立了較為完善的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度，政府財(cái)務(wù)報(bào)告不僅反映預(yù)算收支，還要反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債情況;不僅反映當(dāng)年預(yù)算政策的執(zhí)行結(jié)果，還反映了以往決策累計(jì)的財(cái)務(wù)效應(yīng)，是政府決策和公眾了解政府績效的重要信息來源。筆者認(rèn)為，現(xiàn)階段建立健全我國政府會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告制度應(yīng)該從以下三個(gè)方面入手：一是選擇適當(dāng)?shù)恼?cái)務(wù)報(bào)告模式；二是建立充分、規(guī)范、定期的政府財(cái)務(wù)信息披露機(jī)制；三是完善政府會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制。二是建立協(xié)調(diào)一致的政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度。建立協(xié)調(diào)一致的政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度是針對目前我國預(yù)算體系中存在著財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)、事業(yè)范圍預(yù)算會(huì)計(jì)三者不協(xié)調(diào)的問題而提出的。解決這一問題的關(guān)鍵在于創(chuàng)新目前的預(yù)算會(huì)計(jì)制度，建立起協(xié)調(diào)一致的政府預(yù)算會(huì)計(jì)制度。一些學(xué)者認(rèn)為，會(huì)計(jì)制度休系應(yīng)涵蓋所有政府會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)包含的內(nèi)容，不遺漏；各會(huì)計(jì)制度分別對政府會(huì)計(jì)內(nèi)容進(jìn)行規(guī)范，不重復(fù)，不矛盾；生成的會(huì)計(jì)信息，應(yīng)既便于分類匯總，又便于縱橫合并。這應(yīng)該是今后預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革的方向。

五、積極探索以現(xiàn)代基金制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)模式創(chuàng)新

這里所講的基金與我國傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)的基金是有所區(qū)別的。美國政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對基金的定義是：基金是一個(gè)自我平衡的財(cái)務(wù)或會(huì)計(jì)主體，記錄現(xiàn)金及其財(cái)務(wù)來源，并有相應(yīng)的負(fù)債和剩余資產(chǎn)或余額，并且因特定的行為或項(xiàng)目的發(fā)生而產(chǎn)生相應(yīng)的變動(dòng)。其有三個(gè)明顯的特征：（1）目的性。即任何基金都必須依特定的目的或活動(dòng)設(shè)立：（2）限制性。即任何基金的設(shè)立，基金財(cái)務(wù)資源籌集和運(yùn)用都必須按國家法律、行政法令、資源提供者的限定予以限制；（3）廣泛的受托責(zé)任。即基金籌集與運(yùn)用對立法機(jī)構(gòu)、資源提供者、政府及非營利組織的服務(wù)對象以及社會(huì)公眾負(fù)有政治的、經(jīng)濟(jì)的、法律的和社會(huì)的廣泛責(zé)任。在基金會(huì)計(jì)模式下，每一項(xiàng)具有限定用途的財(cái)務(wù)資源都作為單獨(dú)的會(huì)計(jì)主體，進(jìn)行單獨(dú)記錄和報(bào)告，可以更好地貫徹專款專用原則，使各種具有專門用途的預(yù)算資金的界限更加清楚，便于加強(qiáng)政府和預(yù)算單位的財(cái)務(wù)管理。在披露以基金為會(huì)計(jì)主體的相關(guān)信息的同時(shí)，政府必須通過有效的方法，將基金會(huì)計(jì)主體的信息匯總，形成政府財(cái)務(wù)報(bào)告，完整反映整個(gè)政府的資產(chǎn)、負(fù)債以及財(cái)務(wù)收支情況，滿足新公共管理理論下的公眾知情權(quán)的需要。我國政府會(huì)計(jì)可以根據(jù)我國的實(shí)際情況，從加強(qiáng)公共財(cái)務(wù)管理和規(guī)范政府財(cái)務(wù)行為的需要出發(fā)，借鑒其他國家的經(jīng)驗(yàn)，建立具有中國特色的政府基金會(huì)計(jì)模式。